Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.35 del 05/01/2010

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CAPPABIANCA Aurelio – Presidente –

Dott. DI IASI Camilla – Consigliere –

Dott. DI BLASI Antonino – Consigliere –

Dott. VIRGILIO Biagio – Consigliere –

Dott. BISOGNI Giacinto – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ordinanza

sul ricorso n. 23669/07 proposto da:

Quintessenza s.r.l., elett.te dom.ta in Roma viale Parioli 43, presso lo studio dell’avv. Francesco D’Ayala Valva che la difende unitamente all’avv.to Antonio Lovisolo, giusta procura speciale in calce al ricorso;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, presso i cui uffici è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi 12

– controricorrente –

e sul ricorso n. 28433/07 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, presso i cui uffici è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi 12;

– ricorrente incidentale –

contro

Quintessenza s.r.l.;

– intimata –

nonchè sul ricorso n. 26656/07 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, presso i cui uffici è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi 12;

– ricorrente –

contro

Quintessenza s.r.l.;

– intimata –

avverso la decisione n. 113/20/05 della Commissione tributaria regionale di Genova, emessa il 19 aprile 2005, depositata il 19 settembre 2006, R.G. 789/03;

udito l’Avvocato Lancia per l’Avvocatura dello Stato;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. Russo Libertino Alberto;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 24 settembre 2009 dal Consigliere Dott. BISOGNI Giacinto;

rilevato che in data 7 maggio 2009 è stata depositata la relazione con riferimento ai ricorsi nn. 23669/07 e 28433/07 che qui si riporta integralmente:

RELAZIONE:

(art. 380 bis c.p.c.);

Il relatore cons. BISOGNI Giacinto Letti gli atti depositati.

OSSERVA 1. La controversia ha per oggetto l’avviso di rettifica della dichiarazione IVA per l’anno ***** conseguente a verifica eseguita da verificatori appartenenti al settimo livello di qualificazione funzionale, circostanza quest’ultima che ha indotto la società contribuente a dedurre, con il primo motivo di ricorso, il vizio del procedimento di verifica e la conseguente invalidità dell’atto di rettifica per violazione della circolare ***** del Ministero delle Finanze (prescrittiva della presenza di almeno un verificatore di livello ottavo);

2. inoltre, con il secondo motivo di ricorso, la s.r.l. ricorrente lamenta l’omessa motivazione “nella mancata valutazione della valenza contabile di fogli sciolti definiti come semplici brogliacci dagli stessi verificatori, nonchè nella omessa valutazione del fatto che il nucleo verificatore aveva assunto una percentuale di ricarico semplice e non qualificata desunta per di più da prezzi afferenti a periodo di imposta (1999) non contiguo a quello di che trattasi”;

3. con il terzo motivo di ricorso deduce la violazione o falsa applicazione di norme di diritto (D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, comma 2 e degli artt. 2727, 2729 e 2697 c.c.) e pone i seguenti quesiti di diritto: “vero che la ricostruzione analitica D.P.R. n. 633 del 1972, ex art. 54, richiede che i maggiori corrispettivi siano desunti da elementi certi o presunzioni qualificate ex art. 2729 c.c.; vero che la gravità, precisione e concordanza della inferenza presuntiva richiede, ai sensi dell’art. 2729 c.c., l’evidenziazione del fatto certo sul quale fondarsi; vero che tale fatto certo non può legittimamente essere rinvenuto nella semplice qualificazione di elementi definiti dai verbalizzanti “brogliacci” senza alcuno specifico e ulteriore approfondimento in merito”.

4. infine con il quarto motivo la ricorrente lamenta violazione del D.Lgs. n. 471 del 1991, art. 12 commi 1 e 5; omessa pronuncia (violazione art. 112 c.p.c. e art. 360 c.p.c., n. 4) e omessa motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio e pone i seguenti quesiti di diritto: “vero che viola la previsione del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 12, comma 5 la sentenza di appello che si pronuncia solo sulla domanda relativa all’applicazione del beneficio di cui all’art. 12 cit., comma 1 sussistendo le condizioni per l’applicazione anche del suo comma 5 così come richiesto nel giudizio di primo grado; vero che si configura vizio di omessa pronunzia allorquando come nella specie la sentenza di appello si pronunzi solo sull’applicazione del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 12, comma 1 e non anche su quella del suo comma 5 così come richiesto sin dal ricorso di primo grado”;

5. l’Agenzia controricorrente propone ricorso incidentale con il quale propone gli stessi motivi già introdotti con il ricorso n. 26856/07 RG. Ritiene che:

1. Il ricorso principale sia palesemente infondato mentre il ricorso incidentale è inammissibile;

2. Quanto al primo motivo di ricorso si osserva che la violazione di circolari ministeriali non può costituire motivo di ricorso per cassazione sotto il profilo della violazione di legge, non contenendo le circolari norme di diritto, ma essendo piuttosto qualificabili come atti unilaterali, in riferimento ai quali può essere denunciata per cassazione soltanto la violazione dei canoni legali di ermeneutica contrattuale, nella misura in cui essi sono applicabili anche agli atti unilaterali, ovvero i vizi di motivazione. Peraltro, le circolari dell’amministrazione finanziaria, che non ha poteri discrezionali nella determinazione delle imposte dovute, non vincolano nè i contribuenti nè i giudici e non costituiscono fonti di diritto e, quindi, anche sotto tale profilo, ai predetti atti ministeriali non si estende il controllo di legittimità della Corte di cassazione (Cassazione civile, sezione 3^, n. 16612 del 19 giugno 2008);

3. il secondo e il terzo motivo di ricorso attengono in realtà a una richiesta di riesame nel merito della controversia che è precluso dalla natura del giudizio di cassazione; sotto il profilo del dedotto difetto di motivazione il ricorso appare infondato e privo del requisito di autosufficienza. Con chiaro riferimento alle verifiche svolte la C.T.R. ha riconosciuto alla documentazione rinvenuta il contenuto sostanziale di contabilità parallela idonea come tale a integrare quei requisiti di gravità, precisione e concordanza che hanno portato alla emissione dell’avviso di rettifica.

L’utilizzazione del termine “brogliaccio” da parte dei verificatori è stato ritenuto chiaramente privo di un significato svalutativo sotto il profilo probatorio come invece pretenderebbe la ricorrente che non fornisce alcun elemento concreto di valutazione rispetto al quale possa ritenersi insufficiente o contraddittoria la motivazione;

ciò va ritenuto anche in relazione alle percentuali di ricarico rimanendo sul punto il ricorso del tutto generico a fronte di un riscontro nella contabilità parallela;

4. quanto infine al quarto motivo di ricorso si richiama la giurisprudenza di legittimità secondo cui “in tema di sanzioni amministrative per illeciti tributari, e con riferimento all’istituto del concorso di violazioni e della, continuazione, regolato dal D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 12, come successivamente modificato, la diversità delle fattispecie regolate dall’art. 12 cit., commi 1 e 5, e, soprattutto, la dipendente correlazione espressamente posta dal legislatore tra le due disposizioni (come anche tra quella del comma 1 e del comma 3) al fine di determinare la sanzione escludono che si possa verificare l’assorbimento dell’aumento previsto dal comma 1 in quello del comma 5. Dal complesso normativo si evince, quindi, che in ipotesi di violazioni rilevanti ai fini di più tributi, la sanzione base a cui riferire l’aumento indicato nel comma 1 è quella più grave aumentata nella misura prevista dal comma 3 e che quest’ultima, ove le violazioni riguardino periodi d’imposta diversi, deve essere aumentata per effetto del comma 5 prima dell’ulteriore aumento di cui al comma 1” (Cass. Civ. sezione 5^ n. 21043 dell’8 ottobre 2007).

5. Qualora l’impostazione sin qui esposta verrà condivisa dal Collegio sussistono i presupposti per rigettare il ricorso principale e dichiarare inammissibile il ricorso incidentale.

Rilevato che con riferimento al ricorso n. 26856/07 è stata depositata in data 7 maggio 2009 la seguente relazione che qui si riporta:

RELAZIONE:

(art. 380 bis c.p.c.).

Il relatore cons. BISOGNI Giacinto, letti gli atti depositati osserva:

1. L’Agenzia delle Entrate impugna la sentenza della C.T.R. Liguria n. 113 del 19.4.05-19.9.06 con la quale in parziale accoglimento dell’appello della società Quintessenza s.r.l. ha ridotto al minimo, aumentandola di M per la continuazione, la sanzione applicata dall’Ufficio Iva di Genova per omessa registrazione di corrispettivi e presentazione di dichiarazione infedele relativa all’IVA per l’anno *****.

2. La ricorrente rileva: a) violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36; b) violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 12, comma 1; c) violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 12, comma 1; d) omessa e insufficiente motivazione.

3. La ricorrente formula i seguenti quesiti in diritto: a) vero che è in parte de qua nulla (per violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36 e perchè dotata di motivazione meramente parvente) la sentenza del giudice tributario di appello che accogliendo il gravame in punto sanzioni (senza in alcun modo aver descritto le infrazioni contestate) si limiti a dire “per quanto riguarda le sanzioni e configurabile il principio di continuità di cui al D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 12, comma 1, essendo in presenza di violazioni commesse con una sola azione, per cui trova applicazione quella minima aumentata di un quarto (D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 6, comma 1, e art. 12 cit., comma 1)”; b) vero che il disposto di cui al D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 12, comma 1 non può trovare applicazione allorchè siano contestate al contribuente l’omessa registrazione di corrispettivi IVA e la presentazione di dichiarazione IVA infedele con imposta inferiore di oltre un decimo rispetto a quella dovuta; c) vero che l’applicazione del trattamento sanzionatorio di cui al D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 12, commi 1 e 2, comporta l’applicazione della sanzione più grave (determinata con la scelta della sua entità – nel limite minimo e massimo di legge – secondo i principi di determinazione delle sanzioni) aumentata da un quarto al doppio.

4. La ricorrente deduce difetto di motivazione in ordine ai seguenti punti: a) mancata spiegazione del perchè le due infrazioni contestate sono state ritenute realizzate con un’unica azione; b) mancata dimostrazione del perchè l’omessa registrazione dei corrispettivi sia stata ritenuta la sanzione più grave; c) mancata motivazione sull’applicazione nel minimo della sanzione per omessa registrazione dei corrispettivi e mancata indicazione del quantum; d) mancata motivazione sull’aumento solo di un quarto della sanzione base.

5. Non si costituisce la società contribuente.

Ritiene che:

Il ricorso deve essere riunito a quello iscritto al n. 23669/07 proposto dalla s.r.l. Quintessenza nei confronti della stessa sentenza e a cui la Agenzia delle Entrate ha risposto con controricorso e ricorso incidentale di contenuto del tutto identico al presente ricorso.

Il ricorso appare palesemente infondato in quanto la motivazione sia pure laconica è idonea a dimostrare quale sia stato l’iter logico seguito dalla CTR per pervenire alla decisione impugnata.

Quest’ultima non viola le norme indicate in quanto istituisce un rapporto di continuità fra le sanzioni contestate che riflette una ricostruzione logica della condotta della contribuente sotto il profilo della sua finalità. Inoltre applica il criterio della continuazione correttamente ed esercitando il potere discrezionale attribuito dalla legge individuando la pena base nella misura minima prevista per la sanzione più grave e disponendo un aumento della stessa di un quarto. Anche sotto questo profilo risulta inesistente un vizio di motivazione;

qualora le osservazioni di cui al punto precedente venissero condivise dal Collegio il ricorso dovrebbe essere pertanto respinto;

ritenuto che:

tutti e tre i giudizi nei quali si impugna la decisione n. 113/20/05 della C.T.R. Liguria devono essere riuniti;

le relazioni sopra riportate appaiono pienamente condivisibili cosicchè il ricorso principale, così come il ricorso n. 26856/07, deve essere respinto e quello incidentale va dichiarato inammissibile. Peraltro quanto al quarto motivo di ricorso principale della Quintessenza s.r.l. si osserva che i quesiti in diritto sottendono in realtà e semplicemente una doglianza di omessa pronuncia e sono come tali inconferenti sotto il profilo della dedotta violazione di norme mentre, per altro verso, il motivo difetta di autosufficienza laddove non fornisce indicazione e descrizione alcuna di quale fosse la sanzione in origine irrogata e di quali fossero le relative modalità di applicazione nonchè laddove omette di indicare specificamente su quali parti della domanda non abbia pronunciato il giudice dell’appello indicando i passaggi della difesa svolta in appello sui quali non vi sarebbe stata la corrispondente pronuncia. Per quanto si e detto sul ricorso dell’Agenzia delle Entrate (proposto anche in via incidentale) la C.T.R. ha esausti vantante e senza contraddizioni chiarito se pure concisamente il proprio iter logico che ha portato all’applicazione della disposizione di cui all’art. 12 cit. nelle sue varie disposizioni;

sussistono giusti motivi per compensare integralmente le spese del giudizio di cassazione.

P.Q.M.

La Corte riunisce i ricorsi, nonchè il ricorso n. 26856/07, rigetta i ricorsi nn. 23669/07 e 26856/07 dichiara inammissibile il ricorso n. 28433/07. Compensa interamente le spese del giudizio di cassazione.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 24 settembre 2009.

Depositato in Cancelleria il 5 gennaio 2010