Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.227 del 12/01/2021
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LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA
Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. DE MASI Oronzo – Presidente –
Dott. ZOSO Liana Maria Teresa – Consigliere –
Dott. FASANO Anna Maria – Consigliere –
Dott. LO SARDO Giuseppe – Consigliere –
Dott. TADDEI Margherita – rel. Consigliere –
ha pronunciato la seguente:
ORDINANZA
sul ricorso 24063-2016 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;
– ricorrente –
contro
CASA DEI RAGAZZI ISTITUTO ASSISTENZA MINORI ED ANZIANI ONLUS, elettivamente domiciliato in ROMA, VIA GIAN GIACOMO PORRO 8, presso lo studio dell’avvocato FRANCESCO FALCITELLI, rappresentato e difeso dagli avvocati IVO CARACCIOLI, SALVATORE MATTIA;
– controricorrente –
avverso la sentenza n. 3965/2016 della COMM. TRIB. REG. di MILANO, depositata il 06/07/2016;
udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 18/02/2020 dal Consigliere Dott. MARGHERITA TADDEI.
RILEVATO
che:
L’Agenzia delle Entrate ricorre per la cassazione della sentenza della CTR di Milano n. 3965/2016 che, in riforma della sentenza della CTP Lecco n. 211/2015, ha annullato l’avviso di rettifica e liquidazione dell’imposta di registro 2014, relativo ad un atto pubblico di fusione tra enti non commerciali, intervenuto tra la Casa dei Ragazzi Istituto di assistenza ai minori e anziani Onlus e la Casa dei ragazzi T.D.S. in relazione al quale, all’atto della sottoscrizione, era stata liquidata l’imposta di registro in misura pari all’1 % del valore dell’atto. Il preavviso di liquidazione, peraltro, era stato notificato al solo notaio rogante il quale aveva autonomamente proposto impugnazione, respinta con sentenza divenuta definitiva. Con la sentenza impugnata, la CTR respingeva la questione pregiudiziale dell’ammissibilità del ricorso e dell’appello, ritenendo legittimata ad agire la ONLUS sulla base delle disposizioni del D.P.R. n. 131 del 1986, essendo l’Ente parte del rapporto tributario e solidalmente responsabile, con il notaio rogante, per il pagamento dell’imposta ed applicabile al caso di specie l’art. 11 bis della tariffa e il D.Lgs. n. 346 del 1990, art. 3, comma 1, con esclusione dell’imposta proporzionale.
La resistente si è costituita con contro ricorso
CONSIDERATO
che:
La ricorrente Agenzia articola due motivi di ricorso:
1)- Violazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4): nullità della sentenza per violazione degli artt. 81 e 100 c.p.c. La proposizione del ricorso da parte di soggetto diverso da quello nei confronti del quale l’atto è stato emesso e notificato si pone in contrasto con l’art. 81 c.p.c., avendo il ricorrente tentato di far valere in giudizio un diritto altrui, e con l’art. 100 c.p.c., difettando, il ricorrente, per le stesse ragioni, di interesse a ricorrere.
2.)- Violazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3): violazione e o falsa applicazione del D.P.R. n. 131 del 1986, Tariffa parte prima allegata, artt. 9 e 11 bis, nonchè del D.Lgs. n. 346 del 1990, art. 3, comma 1, essendo ontologicamente diverse la causa dell’atto di costituzione di un’associazione e quella dell’atto di fusione per incorporazione: la causa dell’atto costitutivo dell’associazione è quella di dar vita ad un nuovo soggetto di diritto che persegua un interesse che travalica quello del singolo associato per essere proprio della collettività che l’ha costituito. Nell’atto di fusione per incorporazione, la causa è rappresentata dalla volontà di dar luogo ad una diversa organizzazione degli enti collettivi, mediante l’ampliamento dei rapporti dell’ente incorporante e quelli facenti capo all’ente incorporato, con conseguente estinzione di quest’ultimo. Di conseguenza l’atto di costituzione di un ente collettivo e l’atto di fusione per incorporazione non possono essere assimilati.
E’ fondato solo il secondo motivo.
La Onlus ha impugnato un preavviso di liquidazione con il quale l’Agenzia notiziava il notaio, che aveva proceduto a redigere e registrare telematicamente l’atto, di aver proceduto ad una diversa liquidazione dell’imposta di registro.
In ordine al primo motivo va osservato che questa Corte si è già pronunciata in analoga vicenda affermando che, il notaio rogante che, in sede di rogito di compravendita immobiliare si sia avvalso della procedura di registrazione telematica, ai sensi del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 463, è responsabile d’imposta ma, come stabilito dal D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 57, i soggetti obbligati al pagamento del tributo restano le parti sostanziali dell’atto medesimo, alle quali, pertanto, è legittimamente notificato, in caso d’inadempimento, l’avviso di liquidazione (cfr. cass. 5016/2015). A tal proposito, con la decisione n. 18493/2010 è stato chiarito che” La disciplina della procedura telematica per gli adempimenti in materia di registrazione degli atti relativi a diritti sugli immobili, introdotta, nel corpo del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 463, dal D.Lgs. 18 gennaio 2000, n. 9, assegna ai soggetti, obbligati a richiedere la registrazione, di cui al t.u. imposta di registro del 1986, art. 10, lett. b) – soggetti fra i quali sono compresi i notai per gli atti redatti -, una particolare posizione nella fase di autoliquidazione delle imposte, connessa all’impiego del modello unico informatico recante la richiesta di registrazione, la trasmissione del quale, unitamente a tutta la documentazione necessaria, va eseguita “previo pagamento dei tributi dovuti in base ad autoliquidazione”…. All’esito del controllo della regolarità dell’autoliquidazione e del versamento delle imposte, e qualora, sulla base degli elementi desumibili dall’atto, risulti dovuta una maggiore imposta, gli uffici notificano, anche per via telematica, entro trenta giorni dalla presentazione del modello unico informatico, “apposito avviso di liquidazione per l’integrazione dell’imposta versata. Il pagamento è effettuato, da parte dei soggetti di cui al T.U. dell’imposta di registro del 1986, art. 10, lett. b), “entro quindici giorni dalla data della suindicata notifica; trascorso tale termine sono dovuti gli interessi moratori computati dalla scadenza dell’ultimo giorno utile per la richiesta della registrazione e si applica la sanzione di cui al D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 13” (art. 3-tercit.). In tale quadro normativo, la previsione di un “apposito” avviso di liquidazione da notificare al notaio, anche per via telematica, all’esito del controllo dell’ufficio, e della conseguente integrazione dell’imposta versata, con cadenze improntate alla celerità immanente al una procedura telematica, indubitabilmente comporta a carico del notaio uno specifico obbligo di integrazione del versamento “in tempo reale”, il cui intempestivo adempimento è assistito, come si è visto, dalla sanzione per il ritardato versamento di cui al D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 13. Ciò vale a costituire il pubblico ufficiale rogante, nei termini detti, come responsabile di imposta, ma non incide sul principio fissato dall’art. 57 del T.U., secondo cui sono soggetti obbligati al pagamento dell’imposta, che nella specie è principale, ai sensi del precedente art. 42, le parti contraenti, le quali sono comunque destinatarie sostanziali dell’atto impositivo, e perciò legittimate ad impugnarlo in sede giurisdizionale.”
Pertanto la notificazione dell’avviso di liquidazione per l’integrazione dell’imposta versata, notificato al notaio rogante che, in sede di rogito di compravendita immobiliare si sia avvalso della procedura di registrazione telematica, ai sensi del D.Lgs. n. 463 del 1997, come modificato dal D.Lgs. n. 9 del 2000, ed in tale veste abbia provveduto alla relativa autoliquidazione ed al corrispondente versamento vale, solo, a costituirlo quale responsabile d’imposta, tenuto all’integrazione del versamento, D.Lgs. n. 472 del 1997, ex art. 13, ma non incide sul principio, fissato dal D.P.R. n. 131 del 1986, art. 57, per cui soggetti obbligati al pagamento dell’imposta restano le parti sostanziali dell’atto medesimo. Il notaio che ha redatto l’atto ed ha richiesto la registrazione, a norma del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 57, è obbligato (quale responsabile di imposta) in solido con la società (obbligato principale) al pagamento dell’imposta. E’, pertanto, infondato il primo motivo di ricorso.
Di contro è fondato il secondo motivo di ricorso, che lamenta la violazione dell’art. 9 Tariffa, avuto riguardo alla misura dell’imposta da applicare. Secondo la ricorrente l’atto di fusione non è equiparabile ad una mera modifica statutaria e neanche all’atto di costituzione di un nuovo soggetto. Secondo l’Onlus l’atto di fusione è tipico delle società a norma dell’art. 2501 c.c., per cui la devoluzione del patrimonio è mera conseguenza fiscalmente irrilevante. Questa Corte, nell’unico precedente in materia, con decisione che questo collegio condivide e fa propria (impregiudicato ogni riferimento alle modifiche legislative intervenute con il D.Lgs. n. 117 del 2017), si è pronunciata nel senso che l’imposta di registro relativa a fusione o incorporazione di enti, si applica in misura fissa, ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, tariffa allegata, art. 4, lett. b), nei casi in cui la fusione riguardi enti e società svolgenti esclusivamente o principalmente attività commerciale o agricola, mentre si applica l’imposta proporzionale del 3 per cento, prevista dall’art. 9 medesima tariffa qualora l’operazione riguardi enti svolgenti attività diverse da quelle commerciali o agricole.(cass. n. 4763/2009) Ne consegue l’accoglimento del ricorso e la cassazione della sentenza impugnata: ricorrendone le condizioni, la causa può essere decisa nel merito, con il rigetto del ricorso introduttivo del giudizio. In ragione della mancanza di un consolidato orientamento della giurisprudenza di legittimità sulle questioni trattate, tutte le spese di lite vanno compensate tra le parti.
P.Q.M.
Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo della contribuente. Compensa le spese.
Così deciso in Roma, udienza camerale, il 18 febbraio 2018.
Depositato in Cancelleria il 12 gennaio 2021