Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.335 del 13/01/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. NAPOLITANO Lucio – Presidente –

Dott. CRUCITTI Roberta – Consigliere –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello M. – rel. Consigliere –

Dott. DI MARZIO Paolo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 5691/2014 R.G. proposto da:

Agenzia delle Entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio eletto in Roma, via dei Portoghesi, n. 12;

– ricorrente –

contro

F.R., con l’avv. Giuseppe Sardo, nel domicilio eletto presso lo studio dell’avv. Simona Barberio, in Roma, alla via Montello, n. 20;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale per la Calabria n. 47/04/13 depositata in data 22/03/2013 e notificata il 16/01/14.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10 settembre 2020 dal Cons. Marcello M. Fracanzani.

FATTI DI CAUSA

Il contribuente conduceva attività di panificazione nel catanzarese ed il 15 marzo 2001 era attinto da avviso di accertamento per l’anno di imposta 1995, redatto sulla base di rilievi raccolti in pvc, dove i militari constatavano l’irregolarità delle scritture contabili, tenute su tabulati generici, non vidimanti nè bollati, donde erano ritenuti indeducibili i costi così annotati; l’indeducibilità altresì di costi per manutenzione dei veicoli, non essendovi univocità in fattura dell’identità del veicolo per cui le spese erano state sostenute; ricalcolo dei ricavi, sulla base degli acquisti e rimanenze di magazzino della panificazione. L’atto impositivo era avversato dal contribuente con motivi di rito e merito apprezzati dal giudice di prossimità con sentenza confermata in appello, ove l’impugnazione dell’Ufficio era dichiarata inammissibile per genericità dei motivi, con pronuncia cassata in sede di legittimità e il cui giudizio rescissorio portava al medesimo esito con la sentenza gravata in questa sede. Avverso infatti la decisione della CTR di Catanzaro che conferma, con autonoma motivazione, la sentenza caducatoria di prime cure, propone ricorso l’Avvocatura generale dello Stato, affidandosi ad unico articolato motivo di ricorso, cui replica con tempestivo controricorso il patrono del contribuente.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Viene proposto unico articolato motivo di ricorso.

Con l’unico motivo si profila censura ex art. 360 c.p.c., n. 3, per violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, nella sostanza lamentando che giudicando del provvedimento impositivo siano state valutate irregolarità meramente formali (e quindi superabili) le annotazioni contabili su tabulati non vidimati e non bollati, consentendo così la deduzione di costi irritualmente esposti; di aver consentito la deduzione di spese non univocamente riferibili ad autoveicoli del contribuente attinenti alla sua attività di panificazione; di aver annullato integralmente l’avviso di accertamento per aver ritenuto i ricarichi e le ricostruzioni del reddito non giustificati, mentre avrebbe dovuto procedere a rivalutare la pretesa tributaria, secondo il principio dell’annullamento-merito proprio della giurisdizione tributaria che non si limita solo all’annullamento dell’atto impositivo illegittimo, ma statuisce sugli esatti limiti dell’obbligazione tributaria con potere sostitutivo dell’amministrazione attiva.

Al proposito, occorre preliminarmente osservare che non possono considerarsi irregolarità meramente formali le annotazioni su supporti che siano privi delle caratteristiche fondamentali necessarie alla funzione da svolgere quali vidimazione, numerazione progressiva, bollatura come originalità di provenienza. Peraltro, l’annotazione su registri (irregolari) non giustifica – da sola – le deduzioni di costi, restando sempre a carico del contribuente l’onere di provare i fatti agevolativi (estintivi o impeditivi) dell’obbligazione. Ed infatti, questa Corte ha avuto modo di affermare che il principio in virtù del quale è consentito all’imprenditore, in sede di accertamento dell’imposta sul reddito, dedurre dal reddito imponibile anche i costi d’impresa non risultanti dalle scritture contabili non costituisce una deroga alle regole generali in tema di riparto dell’onere della prova, restando, quindi, a carico dell’imprenditore (ovvero, dopo il suo fallimento, del curatore fallimentare) dimostrare di avere effettivamente sostenuto i costi dei quali chiede la deduzione, prova, questa, che, ai sensi dell’art. 2709 c.c., non può essere fornita attraverso la mera annotazione del costo nel libro giornale (Cass. V, n. 5079/2017; n. 4218/2006). Altresì sotto altro profilo, per quanto attiene al dovere del giudice tributario di sostituire con proprio pronuncia l’atto impositivo annullato, anche di recente si è affermato che il processo tributario non è diretto alla mera eliminazione giuridica dell’atto impugnato, ma ad una pronuncia di merito, sostitutiva sia della dichiarazione resa dal contribuente che dell’accertamento dell’ufficio. Ne consegue che il giudice tributario, ove ritenga invalido l’avviso di accertamento per motivi di ordine sostanziale (e non meramente formali), è tenuto ad esaminare nel merito la pretesa tributaria e a ricondurla, mediante una motivata valutazione sostitutiva, alla corretta misura, entro i limiti posti dalle domande di parte. (Nella specie, la S.C. ha cassato con rinvio la sentenza impugnata, che aveva annullato l’avviso di accertamento per l’errata determinazione del “valore normale” dei beni ceduti dalla contribuente, senza provvedere alla nuova determinazione dei ricavi della contribuente secondo il criterio ritenuto legittimo) (Cass. V, n. 19750/2014).

Infine, deve ricordarsi che in tema di deduzione di spese, proprio per l’univocità della riferibilità dei costi, in tema di autoveicoli, già da tempo questo Corte ha ritenuto che in tema di determinazione del reddito d’impresa, il D.M. 7 giugno 1977, art. 2, prevede che, ai fini del godimento delle agevolazioni fiscali relative agli acquisti di carburanti per autotrazione, di cui al D.L. 23 dicembre 1976, n. 852, art. 2, convertito nella L. 21 febbraio 1977, n. 31, per ciascun veicolo a motore utilizzato nell’esercizio dell’attività di impresa deve essere istituita una scheda mensile contenente, tra l’altro, “gli estremi di individuazione del veicolo”. Tra le indicazioni obbligatoriamente prescritte rientra senza dubbio anche quella del numero di targa – costituente il principale elemento di individuazione del veicolo -, come è confermato dal fatto che per i veicoli non ancora immatricolati, nonchè per quelli per loro natura privi di numero di targa, in quanto non destinati alla circolazione stradale, si consente eccezionalmente che l’individuazione del veicolo avvenga mediante annotazione del numero di matricola apposto dalla casa costruttrice. Ne consegue che, in caso di omissione dell’indicazione in questione, il contribuente non è ammesso a godere delle agevolazioni previste dalla citata L. n. 31 del 1977, in relazione all’acquisto del carburante, venendo a mancare ogni garanzia circa l’identità del veicolo rifornito e l’effettiva riferibilità del relativo costo all’attività di impresa, senza che l’adempimento a tal fine disposto ammetta equipollente alcuno e indipendentemente dall’avvenuta contabilizzazione dell’operazione nelle scritture dell’impresa (Cass. V, n. 21769/2005; n. 22918/2018).

Il principio elaborato per la deduzione delle spese carburante (principale costo per un autoveicolo) si estende ad ogni spesa riferibile al veicolo come bene strumentale d’azienda, dovendo essere assicurata la prova che la spesa sia stata sostenuta per quel determinato autoveicolo e non altri.

Il motivo e, quindi, il ricorso è fondato, la sentenza va cassata con rinvio alla CTR perchè si uniformi agli enunciati principi.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla CTR per la Calabria – Catanzaro in diversa composizione, cui demanda anche la regolazione delle spese del presente grado di giudizio.

Così deciso in Roma, il 10 settembre 2020.

Depositato in Cancelleria il 13 gennaio 2021