Corte di Cassazione, sez. VI Civile, Ordinanza n.849 del 19/01/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. GRECO Antonio – Presidente –

Dott. ESPOSITO Antonio Francesco – Consigliere –

Dott. CROLLA Cosmo – Consigliere –

Dott. LUCIOTTI Lucio – rel. Consigliere –

Dott. RUSSO Rita – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 4958/2019 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, C.F. *****, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, presso la quale è domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

BEIERSDORF s.p.a., in persona del legale rappresentante pro tempore, T.I., rappresentata e difesa, per procura speciale in calce al ricorso, dagli avv.ti BRENTEGANI Giovanni e SERRA Massimo, ed elettivamente domiciliata in Roma, alla via del Consolato, n. 6, presso lo studio legale del predetto ultimo difensore;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 3577/08/2018 della Commissione Tributaria Regionale della LOMBARDIA, depositata in data 08/08/2018;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 27/1D/2020 dal Consigliere Dott. LUCIOTTI Lucio.

RILEVATO

Che:

– in controversia avente ad oggetto il silenzio rifiuto serbato dall’amministrazione finanziaria sull’isanza, avanzata dalla Beiersdorf s.p.a., di rimborso dell’IRES versata negli anni d’imposta 2004, 2005, 2007, 2008 2009 e 2011, per mancata deduzione dell’IRAP relativa alle spese per personale dipendente ed assimilato, la CTR lombarda accoglieva l’appello proposto dalla società contribuente avverso la sfavorevole sentenza di primo grado sostenendo, per quanto ancora qui di interesses, che la predetta società non era incorsa in alcuna decadenza con riferimento agli anni d’imposta 2004 e 2005, avendo presentato telematicamente l’istanza di rimborso quando ancora non erano decorsi i termini di cui al D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38, decorrenti dall’anno 2005, di presentazione della dichiarazione per l’anno d’imposta 2004, e di aver successivamente, in data 12/03/2013, presentato istanza ai sensi del D.L. 201 del 2011, convertito con modificazioni dalla L. n. 214 del 2011;

– avverso tale statuizione l’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione affidato ad un unico motivo, cui replica l’intimata con controricorso e memoria;

– sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi del novellato art. 380-bis c.p.c., risulta regolarmente costituito il contraddittorio.

CONSIDERATO

Che:

1. Con il motivo di ricorso viene dedotta la violazione e falsa applicazione del D.L. n. 201 del 2011, art. 2, comma 1-quater, convertito con modificazioni dalla L. n. 214 del 2011, e art. 2964 c.c. di cui la CTR aveva fatto erronea applicazione.

2. Il motivo è fondato e va accolto.

3. Al riguardo va premesso che la deducibilità ai fini delle imposte sui redditi (IRPEF e IRES) dell’IRAP relativa al costo del lavoro è stata introdotta con il D.L. n. 185 del 2008, art. 6, convertito con modificazioni dalla L. n. 2 del 2009, che prevede, “a decorrere dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembrè 2008”, una parziale deducibilità di quell’imposta, ovvero “un importo pari al 10 per cento (…) determinata ai sensi del D.Lgs. 5 dicembre 1977, n. 446, artt. 5, 5-bis, 6, 7 e 8 forfettariamente riferito all’imposta dovuta sulla quota imponibile degli interessi passivi e oneri assimilati al netto degli interessi attivi e proventi assimilati ovvero delle spese per il personale dipendente e assimilato al netto delle deduzioni spettanti ai sensi del medesimo D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 11, commi 1, lett. a), 1-bis, 4-bis e 4-bis.1 “.

3.1. Il comma 2.di tale disposizione ha esteso tale deducibilità anche “ai periodi di imposta anteriori a quello in corso al 31 dicembre 2008”, consentendo ai contribuenti di ottenere, “con le modalità e nei limiti stabiliti al comma 4”, il rimborso “per una somma fino ad un massimo del 10 per cento dell’IRAP dell’anno di competenza, riferita forfettariamente ai suddetti interessi e spese per il personale, come determinata ai sensi del comma 1” purchè, però, l’istanza di rimborso fosse stata “comunque presentata, entro il termine di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 38”, precisando, al comma 3, che “I contribuenti che alla data di entrata in vigore del presente decreto non hanno presentato domanda hanno diritto al rimborso previa presentazione di istanza all’Agenzia delle Entrate, esclusivamente in via telematica, qualora sia ancora pendente il termine di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 38 “.

3.2. Per completeiza va rammentato che il citato comma 4 prevede che “Il rimborso di cui al comma 2 è eseguito secondo l’ordine cronologico di presentazione delle istanze di cui ai commi 2 e 3, nel rispetto dei limiti di spesa pari a 100 milioni di Euro per l’anno 2009, 500 milioni di Euro per il 2010 e a 400 milioni di Euro per l’anno 2011. Ai fini dell’eventuale completamento dei rimborsi, si provvederà all’integrazione delle risorse con successivi provvedimenti legislativi. Con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate sono stabilite le modalità di presentazione delle istanze ed ogni altra disposizione di attuazione del presente articolo”.

4. Successivamente è intervenuto il D.L. n. 201 del 2011 (c.d. Decreto Salva Italia), convertito con modificazioni dalla L. n. 214 del 2011, che ha introdotto la totale deducibilità di quell’imposta, prevedendo all’art. 2, comma 1, che “A decorrere dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2012 è ammesso in deduzione ai sensi del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con il D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 99, comma 1, e successive modificazioni, un importo pari all’imposta regionale sulle attività produttive determinata ai sensi del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, artt. 5,5-bis, 6,7 e 8, relativa alla quota imponibile delle spese per il personale dipendente e assimilato al netto delle deduzioni spettanti ai sensi del medesimo D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 11, commi 1, lett,a), 1-bis, 4-bis, 4-bis.1 “.

4.1. Al comma 1-quater, introdotto dal D.L. n. 16 del 2012, art. 4, comma 12, convertito con modificazioni dalla L. n. 44 del 2012, il Legislatore ha stabilito che “In relazione a quanto disposto dal comma 1 e tenuto conto di quanto previsto dal D.L. 29 novembre 2008, n. 185, art. 6, commi da 2 a 4, convertito, con modificazioni, dalla L. 28 gennaio 2009, n. 2, con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate sono stabilite le modalità di presentazione delle istanze di rimborso relative ai periodi di imposta precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2012, per i quali, alla data di entrata in vigore del presente decreto, sia ancora pendente il termine di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 38, nonchè ogni altra disposizione di attuazione del presente articolo”.

5. Orbene, nell’interpretare tale ultime due disposizioni, questa Corte ha affermato il principio secondo cui “In tema di imposte sui redditi, la disciplina introdotta dal D.L. n. 201 del 2011, art. 2, comma 1-quater, conv., con modif., in L. n. 214 del 2011, che consente di chiedere il rimborso delle maggiori imposte versate in conseguenza dell’intervenuta deducibilità analitica dell’IRAP relativa alla quota imponibile delle spese per il personale dipendente, trova applicazione soltanto con riferimento ai periodi di imposta per i quali, alla data di entrata in vigore del D.L. cit., era ancora pendente il termine di quarantotto mesi per richiedere il rimborso previsto a pena di decadenza dal D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38, essendo manifestamente infondata la questione di legittimità costituzionale di tale previsione, nella parte in cui non consente l’estensione delle richiamate disposizioni ai periodi d’imposta precedenti, perchè, in materia di agevolazioni, il legislatore ha un potere ampiamente discrezionale, censurabile solo in caso di palese arbitrarietà o irrazionalità, nella specie insussistenti, tenuto conto dell’ancoraggio della norma al menzionato termine decadenziale e della recessività dell’esigenza di tutelare un eventuale affidamento incolpevole rispetto “a quella di dare certezza alle situazioni giuridiche” (Cass. n. 29043 del 2019).

5.1. “E’ stato pertanto, previsto, il rimborso delle maggiori imposte versate per effetto della mancata deduzione IRAP nei quattro periodi d’imposta precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2012, purchè alla data del 28 dicembre 2011 (entrata in vigore del Salva Italia) fosse ancora pendente il termine di 48 mesi (quattro anni) previsto dal D.P.R. 29 settembre 1973 n. 602, art. 38 (in pratica, dal 28 dicembre 2007)” (così a pag. 3 della citata ordinanza).

6. Ha, quindi, errato la CTR nell’interpretare le disposizioni del decreto Salva Italia, riconoscendo alla società contribuente il rimborso dell’IRES sulla base di tale disciplina, giacchè nella specie il termine decadenziale per richiedere il rimborso dell’IRES versata negli anni 2Q04 e 2005 non era pendente alla data del 28 dicembre 2011, di entrata in vigore del predetto decreto.

7. Al riguardo deve, altresì, osservarsi che non è condivisibile la tesi sostenuta dall’a controricorrente nella memoria ex art. 380-bis c.p.c., secondo cui la circolare dell’Agenzia delle entrate n. 8/E del 3 aprile 2013 distinguerebbe tra contribuenti (come la società contribuente) che alla data del 28/12/2011 (di entrata in vigore del D.L. n. 201 del 2011) avevano presentato istanza di rimborso per crediti sorti anteriormente al 2007, benchè nel termine di cui al D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38, e contribuenti che una tale istanza non avevano presentato. Una tale tesi contrasta non solo con la chiara lettera della legge, ma anche con la circolare dell’Agenzia delle entrate cui ha fatto riferimento la controricorrente. Infatti, a differenza di quanto sostenuto da quest’ultima, l’Agenzia delle entrate nella predetta circolare, dopo aver affermato che “è consentito ottenere il rimborso delle imposte sui redditi versate in data non anteriore al 28 dicembre 2007” ‘(paragrafo 1.3.1.), ha precisato che “Il rimborso può essere fatto valere sia dai contribuenti che, alla data di entrata in vigore della L. n. 214 del 2011, (i.e. 28 dicembre 2011), non hanno ancora presentato istanza di rimborso sia da coloro che, al contrario, hanno già provveduto in tal senso”, “semprechè riferite a versamenti non anteriori al termine di decadenza di 48 mesi dal versamento a saldo delle imposte sui redditi e semprechè.tale termine non sia anteriore al 28 dicembre 2007”, come ulteriormente precisato al paragrafo 1.3.2. della circolare in esame con riferimento alle “istanze cartacee presentate nel periodo compreso tra il 28 dicembre 2011 e il 2 marzo 2012 (i.e. data di entrata in vigore del D.L. n. 16 del 2012)”.

7. Ciò posto, è evidente l’errore in cui è incorsa la CTR che, invece, avrebbe dovuto verificare se alla società contribuente spettasse il rimborso dell’IRES per gli anni in considerazione sulla base della previgente disciplina, ovvero ai sensi del D.L. n. 185 del 2008, art. 6, convertito con modificazioni dalla L. n. 2 del 2009.

7.1. In tal senso si.è pronunciata questa Corte affermando che “In tema di rimborso di maggiore IRES/IRPEG versata per effetto della mancata deduzione dell’IRAP, poichè la disciplina retroattiva introdotta dal D.L. n. 201 del 2011, art. 2, comma 1, (cd. “Salva Italia”), conv. in L. n. 214 del 2011, trova applicazione limitata ai periodi di imposta precedenti a quelli in corso al 31 dicembre 2012, per i quali, alla data di entrata in vigore del decreto, fosse ancora pendente il termine decadenziale di quarantotto mesi di cui al D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38, resta ferma la disciplina del D.L. n. 185 del 2008, art. 6, conv., con modif., in L. n. 2 del 2.009, in relazione ai periodi di imposta per i quali sia stata comunque presentata, entro il succitato termine, istanza per il rimborso, il cui ammontare è dovuto per una somma fino ad un massimo del dieci per cento dell’IRAP dell’anno di competenza, riferita forfettariamente a interessi e spese per il personale” (Cass. n. 15341 del 2019).

8. Da quanto fin qui detto discende l’accogli-mento del ricorso, la cassazione della sentenza impugnata con rinvio alla competente CTR che verificherà la spettanza alla società contribuente del rimborso dell’IRES in base alle disposizioni di cui al D.L. n. 185 del 2008, convertito, e provvederà anche alla regolamentazione delle spese processuali del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 27 ottobre 2020.

Depositato in Cancelleria il 19 gennaio 2021