Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.1406 del 18/01/2022
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LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA
Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi – Presidente –
Dott. NONNO Giacomo Maria – rel. Consigliere –
Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –
Dott. CASTORINA Rosaria Maria – Consigliere –
Dott. FANTICINI Giovanni – Consigliere –
ha pronunciato la seguente:
ORDINANZA
sul ricorso iscritto al n. 1275/2015 R.G. e sul ricorso riunito iscritto al n. 2639/2015, il primo proposto da:
B.G.L., elettivamente domiciliato in Roma, viale Furio Camillo n. 99, presso lo studio dell’avv. Francesco Guerrera, rappresentato e difeso dall’avv. Giulio Denis giusta procura speciale a margine del ricorso;
– ricorrente –
contro
Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12;
– controricorrente –
e il secondo proposto da:
D.P.M., elettivamente domiciliato in Roma, viale Furio Camillo n. 99, presso lo studio dell’avv. Francesco Guerrera, rappresentato e difeso dall’avv. Giulio Denis giusta procura speciale a margine del ricorso;
– ricorrente –
contro
Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore;
– intimata –
avverso le sentenze della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 164/30/13 e n. 185/30/13, depositate rispettivamente il 20 novembre 2013 e il 17 dicembre 2013.
Udita la relazione svolta nella Camera di consiglio del 13 aprile 2021 dal Consigliere Giacomo Maria Nonno.
RILEVATO
che:
1. con sentenza n. 164/30/13 del 20/11/2013 la Commissione tributaria regionale della Lombardia (di seguito CTR) accoglieva l’appello dell’Agenzia delle entrate avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Milano (di seguito CTP) n. 194/03/09, che aveva a sua volta accolto il ricorso proposto da B.G.L. avverso un avviso di accertamento per IRPEF relativa all’anno d’imposta 2003;
1.1. con sentenza n. 185/30/13 del 17/12/2013 la Commissione tributaria regionale della Lombardia (di seguito CTR), nella medesima composizione, accoglieva l’appello dell’Agenzia delle entrate avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Milano (di seguito CTP) n. 195/03/09, che aveva a sua volta accolto il ricorso proposto da D.P.M. avverso un avviso di accertamento per IRPEF relativa all’anno d’imposta 2003;
1.2. come si evince dalle sentenze della CTR, i menzionati avvisi di accertamento erano stati emessi in ragione della quota di partecipazione dell’avv. B. e dell’avv. D.P. allo Studio legale associato Di Pisa, essendo stato rettificato il reddito del medesimo studio legale;
1.3. la CTR accoglieva gli appelli separatamente proposti dall’Agenzia delle entrate evidenziando che: a) lo Studio legale associato aveva definito la propria posizione D.L. 6 luglio 1998, ex art. 39, comma 12, lett. b), conv. con modif. nella L. 15 luglio 2011, n. 111; b) di conseguenza, legittimamente era stata rettificata la posizione degli associati con riferimento al reddito indicato dallo studio legale ai fini del condono;
2. avverso la sentenza della CTR B.G.L. e D.P.M. proponevano separati ricorsi per cassazione, entrambi affidati a due motivi, e il secondo depositava, altresì, memoria.
3. l’Agenzia delle entrate resisteva con controricorso nel solo procedimento iscritto al n. 1275/2015 e restava, invece, intimata nel procedimento iscritto al n. 2639/2015;
4. in relazione a tale ultimo procedimento, con ordinanza interlocutoria del 21/06/2017 la Sezione Sesta Civile – Tributaria di questa Corte disponeva rinvio a nuovo ruolo per la trattazione congiunta con il procedimento n. 1275/2015.
CONSIDERATO
che:
1. va pregiudizialmente evidenziato che, secondo la giurisprudenza di questa Corte, “l’unitarietà dell’accertamento che è alla base della rettifica delle dichiarazioni dei redditi della società di persone e di quelle dei singoli soci comporta, in linea di principio, la configurabilità di un litisconsorzio necessario, con il conseguente obbligo per il giudice, investito dal ricorso proposto da uno soltanto dei soggetti interessati, di procedere all’integrazione del contraddittorio, ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 14, pena la nullità assoluta del giudizio stesso, rilevabile – anche d’ufficio – in ogni stato e grado del processo” (così Cass. n. 16730 del 25/06/2018; ma la giurisprudenza della S.C. è pacifica: si vedano a mero titolo esemplificativo Cass. n. 27603 del 30/10/2018; Cass. n. 15116 del 11/06/2018; Cass. n. 1472 del 22/01/2018; Cass. n. 26648 del 10/11/2017; Cass. n. 15566 del 27/07/2016; Cass. n. 7789 del 20/04/2016; Cass. n. 25300 del 28/11/2014; litisconsorzio escluso dalla Corte unicamente in caso di controllo automatizzato delle dichiarazioni della società, senza rideterminazione del reddito: cfr. Cass. n. 9527 del 11/05/2016);
1.1. la necessità dell’integrazione del contraddittorio nei confronti dei litisconsorti pretermessi è esclusa unicamente nel caso di contemporanea pendenza di più giudizi introdotti dai litisconsorti e trattati e decisi in unico contesto dal collegio nella medesima composizione; in tal caso la riunione può essere disposta anche in sede di legittimità (cfr. Cass. n. 29843 del 13/12/2017; Cass. n. 3830 del 18/02/2010), atteso che il rinvio al giudice di primo grado non sarebbe giustificato dalla necessità di salvaguardare il contraddittorio e si porrebbe in contrasto con il principio della ragionevole durata del processo (Cass. n. 3789 del 15/02/2018);
1.2. un tale orientamento è stato esteso anche alle associazioni e ai propri associati anche se, ove al giudizio abbiano partecipato tutti gli associati, il contraddittorio non deve essere integrato nei confronti dell’associazione, non avendo la stessa distinta personalità giuridica (Cass. n. 29128 del 13/11/2018, con specifico riferimento all’IRAP ma con principio estensibile anche alle imposte dirette);
1.3. nel caso di specie, la trattazione dei procedimenti concernenti gli associati B. e D.P. è avvenuta unitariamente – e con analoga composizione personale del collegio – sia nei procedimenti davanti alla CTP sia in quelli davanti alla CTR (laddove, sebbene le due cause siano state decise alla medesima udienza del 29/10/2012, risulta uno sfasamento nella semplice data di deposito della sentenza);
1.4. sussistono, pertanto, i requisiti di legge per procedere alla riunione del ricorso iscritto al n. 2639/2015 al ricorso iscritto al n. 1275/2015, così sanandosi il difetto originario di contraddittorio;
2. con il primo motivo di ricorso, B.G.L. e D.P.M. deducono la violazione e la falsa applicazione del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 5 (Testo Unico delle Imposte sui Redditi – TUIR) e del D.L. n. 98 del 2011, art. 39, comma 12, lett. b), in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, evidenziando che, in presenza di specifiche contestazioni di carattere personale da parte dell’associato, la CTR non avrebbe potuto attribuire, direttamente e pro quota, i proventi dell’attività dello studio legale determinati in sede di definizione agevolata;
3. con il secondo motivo di ricorso, entrambi i ricorrenti contestano, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, comma 2, così come modificato da Corte Cost. n. 228 del 249/2014, avendo la CTR considerato ricavi anche i prelievi in conto corrente ritenuti ingiustificati;
4. i motivi possono essere congiuntamente esaminati e sono fondati nei termini di seguito precisati;
4.1. secondo la giurisprudenza di questa Corte, da un lato, gli effetti del condono effettuato da uno studio legale associato non si estendono automaticamente agli associati, i quali devono pertanto presentare a loro volta istanza di condono (cfr. Cass. n. 15076 del 15/07/2020) e, dall’altro, a seguito del condono operato unicamente dallo studio legale, all’associato è consentito opporre l’avviso di accertamento notificato nei suoi confronti ai fini del reddito di partecipazione, proponendo soltanto ragioni di impugnativa specifiche e quindi di carattere personale (cfr. Cass. n. 28007 del 23/11/2017);
4.2. nel caso di specie, i ricorrenti hanno dedotto (allegando i relativi atti) di avere opposto l’avviso di accertamento per ragioni di carattere personale concernenti le movimentazioni sui loro conti correnti e, inoltre, hanno contestato i prelevamenti in quanto, trattandosi di attività professionale, gli stessi non concorrono più alla determinazione dei ricavi a seguito di Corte Cost. n. 228 del 2014, costituente ius superveniens;
4.2.1. in proposito, va osservato che i movimenti bancari presi in considerazione dall’Ufficio al fine di determinare i ricavi dello studio professionale sono stati effettuati dai singoli avvocati associati, sicché sono solo loro (e non lo studio legale) a potere fornire in giudizio la giustificazione delle movimentazioni effettuate, così superando la presunzione di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32;
4.3. la CTR si è limitata ad attribuire pro quota agli associati le risultanze del reddito dello studio legale per come risultanti dalla definizione agevolata presentata da quest’ultimo, senza verificare l’eventuale proposizione, da parte dei contribuenti, di ragioni di opposizione di carattere personale e senza tenere conto della circostanza che i prelevamenti in conto corrente non concorrono più (con effetto retroattivo e, dunque, anche nei confronti dei rapporti giuridici non consolidati e non coperti da decisioni passate in giudicato: Cass. n. 2240 del 02/02/2021) a determinare presuntivamente i ricavi in caso di attività professionale, qual è quella di avvocato (cfr., ex multis, Cass. n. 16697 del 09/08/2016; Cass. n. 1519 del 20/01/2017; Cass. n. 7951 del 30/03/2018; Cass. n. 22931 del 26/09/2018; Cass. n. 29572 del 16/11/2018);
4.4. i motivi di ricorso vanno, pertanto, accolti;
5. in conclusione i ricorsi riuniti vanno accolti e le sentenze impugnate vanno cassate e rinviate alla CTR della Lombardia, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del presente giudizio.
P.Q.M.
La Corte dispone riunirsi al presente procedimento il procedimento R.G. n. 2639/2015; accoglie i ricorsi riuniti, cassa le sentenze impugnate e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio.
Così deciso in Roma, il 13 aprile 2021.
Depositato in Cancelleria il 18 gennaio 2022