Agevolazione prima casa si applica anche al giardino annesso all'abitazione

Cassazione civile, sez. trib., ordinanza 24/01/2024 (ud. 26/09/2023) n. 2351

FATTI DI CAUSA

1. oggetto del contendere è la spettanza o meno dell'agevolazione fiscale prevista per l'acquisto della prima casa in relazione all'appezzamento di terreno (giardino) alienato, unitamente al fabbricato per civile abitazione, con atto del 16 novembre 2017 a rogito del notaio Al.Er., considerato nell'atto negoziale quale pertinenza di detta unità immobiliare;

2. con la suindicata sentenza Commissione tributaria regionale del Piemonte accoglieva l'appello proposto dall'Agenzia delle Entrate contro la sentenza n. 235-1-2019 della Commissione tributaria provinciale di Novara, respingendo preliminarmente l'eccezione del contribuente circa la novità della questione concernente il carattere pertinenziale del terreno, ricompreso nella compravendita, ritenendo - il Giudice dell'appello - che l'Ufficio avesse, in realtà, disconosciuto detta natura alla citata area già nell'avviso di liquidazione dell'imposta di registro;

2.1. nel merito, poi, il Giudice territoriale negava la natura pertinenziale del menzionato giardino, considerando che il terreno presentava una propria autonomia fisica, funzionale ed economica rispetto al fabbricato, così da escludere che esso potesse essere configurato quale mera porzione integrante dello stesso;

2.2. nello specifico, la Commissione giungeva a tale conclusione, reputando irrilevante che l'atto di vendita avesse considerato la natura pertinenziale di detta area ed osservando, in fatto, che la superficie del terreno non occupata dai fabbricati era circa il decuplo di quella della casa, il terreno aveva accesso diretto dalla pubblica via, una porzione di esso insisteva su di un mappale diverso e confinava con terreni di terzi, i quali potrebbero avere interesse ad acquistarlo per eventuali scopi edificatori;

2.3. il Giudice dell'appello aggiungeva che l'art. 1, comma 3, della Nota II-bis) della tariffa allegata al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, nel ricomprendere tra le pertinenze le unità immobiliari classificabili nelle categorie catastali C-2, C-6 e C-7, aveva limitato a tali ipotesi l'ambito operativo dell'agevolazione, di stretta interpretazione, ponendo in evidenza che "(…) la nozione fiscale e quella civilistica della pertinenza non coincidono, essendo la prima di portata più ristretta (solo servizio e non anche ornamento) e ispirata a criteri oggettivi (il servizio in sé e non la destinazione del proprietario o del titolare del diritto reale)" e che "(…) consentire l'agevolazione anche per il giardino, che non è un immobile di stretta necessità alla fruizione della casa, costituirebbe un ingiustificato vantaggio fiscale" (così nella sentenza impugnata priva di numerazione);

3. avverso tale sentenza Al.Er. notificava in data 21 febbraio 2022 ricorso per cassazione, formulando due motivi di impugnazione, successivamente depositando memoria ex art. 380-bis. 1. cod. proc. civ.;

4. l'Agenzia delle Entrate resisteva con controricorso notificato il 4 aprile 2022;

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. con il primo motivo di ricorso il contribuente ha dedotto, ai sensi dell'art. 360, primo comma, num. 3 cod. proc. civ., la violazione dell'art. 345 cod. proc. civ, seguitando a sostenere l'inammissibilità della nuova domanda in grado di appello, o meglio, la prospettazione di una nuova questione di diritto avente ad oggetto la natura pertinenziale del giardino, non oggetto di precedente contraddittorio, così come radicatosi in primo grado, alla luce della motivazione addotta dall'Ufficio nell'avviso di liquidazione impugnato;

1.1. a dire del contribuente il tenore di detto avviso (che così recitava: "Nella fattispecie, ricordando che la Nota II Bis all'art. 1- tariffa P.1- del TUR consente di estendere l'aliquota agevolata del 2% soltanto alle pertinenze classificate o classificabili nelle categorie C2, C6 e C7 si procede al recupero di imposta dovuta in misura ordinaria del 9% sul valore di Euro 27250 riferito alla c-v del terreno di cui al Mapp. (Omissis) (ex Omissis)" militerebbe nel senso che "(…) l'Ufficio ha voluto sostenere che l'agevolazione spetti solo a quelle pertinenze rientranti in queste tre categorie catastali e non a tutte le pertinenze, con ciò implicitamente riconoscendo che anche il terreno per cui è causa costituisce sì pertinenza, ma che non rientrando tra quelle indicate dalla norma non può usufruire dell'agevolazione", con ciò imputando al Giudice dell'appello "(…) un grave, quanto inspiegabile errore di interpretazione del senso proprio dell'espressione usata dall'Ufficio (…) consentendo che fosse introdotto in sede di appello un nuovo e quindi inammissibile thema decidendum, su di una questione non oggetto del primo grado" (v. pagine nn. 7 ed 8 del ricorso);

2. con il secondo motivo di ricorso, l'istante ha denunciato, sempre in relazione all'art. 360, primo comma, num. 3 cod. proc. civ., la violazione e-o falsa applicazione dell'art. 1, comma 3, della Nota II- bis) dell'art. 1, Parte Prima, della Tariffa allegata al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 e dell'art. 12 delle preleggi, lamentando che la Commissione regionale avesse erroneamente ritenuto che la norma sopra richiamata abbia inteso estendere l'agevolazione solo alle pertinenze C2, C6 e C7, laddove, al contrario, secondo la giurisprudenza anche di legittimità, il legislatore ha esteso le agevolazioni a tutte le pertinenze come definite dall'art. 817 cod. civ., limitando, relativamente alle sole pertinenze classificate o classificabili come C2, C6 e C7, la fruibilità di tali agevolazioni solo ad una di ciascuna di esse;

3. il primo motivo di ricorso risulta inammissibile;

3.1. come sopra esposto, la censura si risolve, al fondo, nel dedotto "(…) grave, quanto inspiegabile errore di interpretazione del senso proprio dell'espressione usata dall'Ufficio (…)" (v. pagina n. 8 del ricorso), rimproverando alla Commissione regionale di aver ritenuto che nell'atto impositivo fosse contenuta la contestazione della natura pertinenziale del giardino;

3.2. l'atto in questione ha natura amministrativa (cfr. Cass., Sez. T, 16 febbraio 2023, n. 4824) e questa Corte ha chiarito che:

la relativa interpretazione "(…) risolvendosi nell'accertamento della volontà della P.A., ovverosia di una realtà fenomenica e obiettiva, è riservata al giudice di merito ed è incensurabile in sede di legittimità se sorretta da motivazione adeguata e immune dalla violazione di quelle norme - in particolare, gli articoli 1362, secondo comma, 1363 e 1366 cod. civ. - che, dettate per l'interpretazione dei contratti, sono applicabili anche agli atti amministrativi, tenendo conto anche dell'esigenza della certezza dei rapporti e del buon andamento della pubblica amministrazione";
"In tale prospettiva, la parte che denunzi in cassazione l'erronea interpretazione, in sede di merito, di un atto amministrativo, è tenuta, a pena di inammissibilità del ricorso, a indicare quali canoni o criteri ermeneutici siano stati violati; e, in mancanza, l'individuazione della volontà dell'ente pubblico è censurabile non già quando le ragioni addotte a sostegno della decisione siano diverse da quelle della parte, bensì allorché esse si rivelino insufficienti o inficiate da contraddittorietà logica o giuridica (in termini: Cass. 23-07-2010, n. 17367; Cass. 02-04-2013, n. 7982; Cass. 15-12-2008, n. 29322)" (così Cass., Sez. I., 23 febbraio 2022, n. 5966 e, nello stesso senso, Cass., Sez. I, 14 ottobre 2022, n. 30281);
3.3. il motivo in esame non contesta la violazione dei canoni di ermeneutica del provvedimento amministrativo secondo l'indicata e corretta prospettiva, la quale resta del tutto estranea alla ragione di critica, impropriamente basata, invece sulla dedotta violazione di legge, senza indicare i criteri interpretativi violati e suggerendo, in realtà, soltanto una diversa esegesi dell'atto rispetto a quella posta in essere dal Giudice di appello, così finendo con il contestare l'accertamento di fatto da questi operato sulla scorta di una adeguata motivazione (non apparente, né contraddittoria), come tale non sindacabile nella presente sede (cfr., sul principio, Cass., Sez. III, 3 febbraio 2021, n. 2496, che richiama, tra le tante: Cass., Sez. 1, Ordinanza n. 16987 del 27-06-2018, Rv. 649677 - 01; Sez. 3, Sentenza n. 28319 del 28-11-2017, Rv. 646649 - 01; Sez. 3, Sentenza n. 14355 del 14-07-2016, Rv. 640551 - 01; Sez. L, Sentenza n. 25728 del 15-11-2013, Rv. 628585 - 01; Sez. L, Sentenza n. 10554 del 30-04-2010, Rv. 613562 - 01; Sez. 3, Sentenza n. 24539 del 20-11-2009, Rv. 610944 - 01; Sez. L, Sentenza n. 23569 del 13-11-2007, Rv. 600273 - 01; Sez. 1, Sentenza n. 22536 del 26-10-2007, Rv. 600183 - 0);

4. risulta, invece, fondata la seconda censura;

4.1. come sopra esposto, le ragioni per le quali la Commissione ha negato natura pertinenziale al citato appezzamento di terreno, destinato a giardino dell'unità immobiliare acquistato con il medesimo atto, riposano sul rilievo della ritenuta autonomia fisica, funzionale ed economica dell'area rispetto al fabbricato, desunta dall'estensione dell'area (circa un decuplo del fabbricato), dal suo accesso diretto dalla pubblica via, dal suo inserimento in un diverso mappale, dal suo confine con proprietà terza che potrebbe suscitare l'interesse all'acquisto da parte di questi, aggiungendo che il legislatore, con la citata disposizione, ha inteso limitare l'agevolazione solo ad alcune categorie di fabbricati (C-2, C-6 e C-7) destinate al solo servizio della casa, evidenziando sul punto la diversità della nozione fiscale della pertinenza rispetto a quella civilistica, essendo la prima di portata più ristretta (solo a servizio e non anche ad ornamento del bene) ed ispirata a criteri oggettivi (il servizio in sé e non la destinazione del proprietario o del titolare del diritto reale);

4.2. tale ordine di idee si pone in contrasto con quanto chiarito da questa Corte (in giudizio reso tra le stesse parti), secondo cui:

"Questa Corte ha affermato, in tema di pertinenze all'immobile destinato ad abitazione principale, che in tema di agevolazione tributarie per "acquisto prima casa", il concetto di pertinenza è fondato sul criterio fattuale della destinazione effettiva e concreta della cosa al servizio od ornamento di un'altra, senza che rilevi la qualificazione catastale dell'area che ha esclusivo rilievo formale (Cass. n. 3148-2015);
"È stato altresì statuito che "In tema di imposta di registro, ai fini dell'estensione dell'aliquota agevolata per l'acquisto della prima casa, deve intendersi compreso tra le pertinenze dell'immobile, destinate al servizio e ornamento dell'abitazione oggetto dell'acquisto, ai sensi della Nota II-bis all'art. 1 della tariffa allegata al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, come modificata dall'art. 3 della legge 28 dicembre 1995, n. 549, e sulla base della nozione dettata dall'art. 817 cod. civ. anche il lastrico solare di proprietà esclusiva dell'acquirente (…) assumendo la norma tributaria - nel riferimento alle unità immobiliari di classificazione catastale C-2, C-6 e C-7 - mera valenza complementare rispetto alla citata mozione civilistica (Cass. n. 6259 dei 13-03-2013)";
"È stato altresì di recente precisato (Cass. n. 22561 del 2021 in relazione al lastrico solare) che "Ciò che rileva per definire le pertinenze non è la classificazione catastale ma il rapporto di complementarità funzionale che pur lasciando inalterata l'individualità dei singoli beni, comporta l'applicazione dello stesso trattamento giuridico";
"Va pertanto respinta la tesi dell'Agenzia secondo la quale l'elenco di cui alla Tariffa limiterebbe il beneficio alle sole categorie catastali indicate, dovendosi invece ritenere che il legislatore, laddove afferma: "sono ricomprese tra le pertinenze … ", evidenzia con chiarezza che per le unità immobiliari di cui categorie C-2, C-6 e C-7 una sola unità immobiliare, per ciascuna di dette categorie, può godere dell'agevolazione";
"La norma non comprende pertanto una elencazione esclusiva (come invece ritiene l' Amministrazione finanziaria), in quanto il carattere pertinenziale di un bene rispetto ad un altro bene dipende dalla circostanza che la pertinenza sia destinata "a servizio od ornamento" (articolo 817 del codice civile) del "bene principale", che dipende, a sua volta, da un fattore oggettivo (l'obiettivo carattere strumentale di un bene rispetto all'altro) e da un fattore soggettivo (la volontà del titolare dei beni in questioni di "asservire" l'uno all'altro)" (così Cass., Sez. VI-T., 25 febbraio 2022, n. 6316);
4.3. più in generale, quanto ai fondamentali presupposti di cui all'art. 817 cod. civ., norma chiave - come detto - anche per la nozione fiscale di pertinenzialità, la Corte ha più volte precisato che:

gli elementi di cui alla citata disposizione sono "(…) desumibili da concreti segni esteriori dimostrativi della volontà del titolare, consistenti nel fatto oggettivo che il bene sia effettivamente posto, da parte del proprietario del fabbricato principale, a servizio (o ad ornamento) del fabbricato medesimo e che non sia possibile una diversa destinazione senza radicale trasformazione, poiché, altrimenti, sarebbe agevole per il proprietario, al mero fine di godere dell'esenzione, creare una destinazione pertinenziale che possa facilmente cessare senza determinare una radicale trasformazione dell'immobile stesso (tra le tante: Cass., Sez. 5ª, 29 ottobre 2010, n. 22128; Cass., Sez. 5ª, 8 novembre 2013, n. 25170; Cass., Sez. 5ª, 30 ottobre 2018, n. 27573; Cass., Sez. 6ª-5, 24 gennaio 2019, n. 2128; Cass., Sez. 5ª, 22 maggio 2019, n. 13742; Cass., Sez. 5ª, 9 giugno 2020, n. 10976; Cass., Sez. 5ª, 9 marzo 2021, n. 6406; Cass., Sez. 5ª, 31 agosto 2022, n. 25561; Cass., Sez. 5ª, 24 gennaio 2023, n. 2143)";
"(…) la nozione di "pertinenza", in quanto non fornita dalla legge tributaria, resta quella di cui alla nozione generale contenuta nell'art. 817 cod. civ., cui il D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, rinvia, recependone anche il regime sostanziale (…)";
"(…) la natura pertinenziale deve essere convalidata dalla verifica in concreto dei presupposti, oggettivo e soggettivo, posti dall'art. 817 cod. civ., e cioè dalla destinazione effettiva e concreta della cosa al servizio od ornamento di un'altra (criterio oggettivo) e dalla volontà di dar vita ad un vincolo di accessorietà "durevole" (criterio soggettivo); si tratta di un criterio, "fattuale" (Cass., Sez. 5ª, 23 settembre 2004, n. 19161), che impone una "indagine" che comporta un apprezzamento dei dati probatori acquisiti e che deve essere condotta in sede di merito, accertando un'oggettiva e funzionale modificazione dello stato dei luoghi che sterilizzi in concreto e stabilmente lo ius edificandi e che non si risolva, quindi, in un mero collegamento materiale, rimovibile ad libitum; attesa la indisponibilità del rapporto tributario, la prova dell'asservimento pertinenziale grava sul contribuente (quando ne derivi una tassazione attenuata) e deve essere valutata con maggior rigore rispetto alla prova richiesta nei rapporti di tipo privatistico; se la scelta pertinenziale non è giustificata da reali esigenze, non può avere valenza tributaria, perché avrebbe l'unica funzione di attenuare il prelievo fiscale, eludendo il precetto che impone la tassazione in ragione della reale natura del cespite (tra le tante: Cass., Sez. 5ª, 29 ottobre 2010, n. 22128; Cass., Sez. 5ª, 13 novembre 2013, n. 25170; Cass., Sez. 6ª-5, 23 giugno 2017, n. 15668; Cass., Sez. 5ª, 30 ottobre 2018, n. 27573; Cass., Sez. 6ª-5, 19 settembre 2019, n. 23439; Cass., Sez. 6ª-5, 24 febbraio 2021, n. 5050; Cass., Sez. 5ª, 9 marzo 2021, n. 6406; Cass., Sez. 6ª-5, 31 marzo 2022, n. 10381; Cass., Sez. 5ª, 31 agosto 2022, n. 25561; Cass., Sez. 5ª, 2 marzo 2023, nn. 6281, 6284 e 6285)";
"(…) peraltro, le risultanze catastali devono considerarsi irrilevanti, specie se di segno sfavorevole al contribuente, in quanto la circostanza che in catasto l'immobile pertinenziale sia frazionato rispetto a quello principale, costituisce un dato esclusivamente formale, e non osta a che possa essere dimostrata la pertinenzialità ai sensi dell'art. 817 cod. civ. mediante i requisiti oggettivo e soggettivo predetti (tra le tante: Cass., Sez. 5ª, 30 dicembre 2015, n. 26077; Cass., Sez. 5ª, 21 settembre 2016, n. 18470; Cass., Sez. 5ª, 30 ottobre 2018, n. 27573; Cass., Sez. 6ª-5, 19 settembre 2019, n. 23439; Cass., Sez. 5ª, 31 agosto 2022, n. 25561)" (così Cass., Sez. T, 8 maggio 2023, n. 12226);
5. la Commissione regionale non ha rispettato i superiori principi, avendo invece costruito la ritenuta autonomia materiale, economica e funzionale dell'area sulla base di elementi non univocamente sintomatici di tale natura (estensione dell'area, accesso dalla pubblica via, confine con proprietà terza) o irrilevanti ai fini che occupano (inserimento in altro mappale), nonché sulla scorta di valutazioni giuridiche erronee, sia nella parte in cui in ha inteso limitare il carattere pertinenziale ai beni di cui alle predette categorie catastali, che nell'asserita diversità della nozione fiscale di pertinenziali rispetto a quella civilistica, laddove proprio i criteri di all'art. 817 cod. civ. devono - per quanto sopra illustrato - guidare la valutazione in rassegna;

6. la necessità di un rinnovato accertamento in punto di fatto sulla base dei predetti criteri impone, con la cassazione della sentenza impugnata, il rinvio della causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, anche per regolare le spese del presente grado di giudizio;

P.Q.M.

la Corte accoglie il secondo motivo di ricorso, rigetta il primo, cassa la sentenza impugna e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, anche per regolare le spese del presente grado di giudizio.

Cosi deciso in Roma, nella camera di consiglio del 23 settembre 2023.

Depositato in Cancelleria il 24 gennaio 2024.