Corte di Cassazione, sez. V Civile, Ordinanza n.336 del 13/01/2021

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. NAPOLITANO Lucio – Presidente –

Dott. CRUCITTI Roberta – Consigliere –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello M. – Consigliere –

Dott. DI MARZIO Paolo – rel. est. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

A.V. Motors Srl, in liquidazione, in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, giusta procura speciale stesa a margine del ricorso, dagli Avv.ti Giovanni Porzio, del Foro di Novara, e Renato Mariani, che hanno indicato recapito PEC, ed elettivamente domiciliata presso lo studio del secondo difensore, alla via dei Banchi Nuovi n. 39 in Roma;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, ex lege, dall’Avvocatura Generale dello Stato, ed elettivamente domiciliata presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma;

– controricorrente –

Avverso la sentenza n. 15, pronunciata dalla Commissione Tributaria Regionale del Piemonte l’8.10.2012 e pubblicata il 24.1.2013;

ascoltata, in camera di consiglio, la relazione svolta dal Consigliere Paolo Di Marzio.

la Corte osserva.

FATTI DI CAUSA

a conclusione di attività ispettiva svolta dalla Guardia di Finanza, conclusasi con Processo Verbale di Costatazione del *****, l’Agenzia delle Entrate notificava alla A.V. Motors Srl gli avvisi di accertamento numero: ***** (anno 2002); ***** (anno 2003); ***** (anno 2003); ***** (anno 2004); ***** (anno 2005); e ***** (anno 2006); mediante i quali recuperava a tassazione, in riferimento agli anni dal 2002 al 2006, somme relative ad IVA indebitamente detratta, perchè attinente ad operazioni soggettivamente inesistenti, nonchè all’emissione di fatture per importo inferiore a quello reale (c.d. sottofatturazione).

Avverso gli avvisi di accertamento la società proponeva separati ricorsi innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Novara che, riuniti i procedimenti, accoglieva tutte le impugnazioni, ritenendo che gli elementi indicati dall’Ente impositore non risultassero adeguati a dimostrare la partecipazione della A.V. Motors Srl ad operazioni finalizzate all’omissione del pagamento dell’IVA.

La decisione assunta dalla CTP era gravata da appello dall’Agenzia delle Entrate, innanzi alla Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, contestando l’Ente impositore l’omessa pronuncia della CTP in materia di recupero a tassazione in conseguenza di sottofatturazione, e la violazione di legge perchè, in presenza di elementi idonei a confortare, a livello presuntivo, l’accertamento della ricorrenza di fatture soggettivamente inesistenti, l’onere della prova di essere rimasta estranea ad operazioni fraudolente avrebbe dovuto essere fatto gravare sulla contribuente. La CTR rilevava che dagli elementi raccolti emergeva la scarsa professionalità degli operatori commerciali con i quali la V. Motors aveva contrattato in riferimento alle operazioni contestate, l’ammontare elevato del fatturato realizzato con tali operatori, la mancata adozione di misure di cautela da parte della società per evitare di essere coinvolta in una frode fiscale. Ricordava, quindi, che ai sensi del principio dettato dalla Dir. CEE 17 maggio 1977, n. 77/388, art. 17, “l’IVA assolta dal medesimo beneficiario nelle operazioni commerciali con le società filtro non è detraibile, ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, anche se le predette operazioni siano state effettivamente compiute” (sent. CTR, p. IV), e la contabilità dell’impresa risulti formalmente regolare. In conseguenza accoglieva l’appello proposto dall’Ente impositore e, riformando la decisione di primo grado, affermava la validità ed efficacia degli avvisi di accertamento notificati alla società.

Avverso la decisione adottata dalla Commissione Tributaria Regionale di Torino ha proposto ricorso per cassazione la A.V. Motors Srl in liquidazione. Resiste mediante controricorso l’Agenzia delle Entrate. La contribuente ha pure depositato memoria.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1.1. – Con il suo primo motivo di ricorso la Srl V. Motors contesta, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione, da parte dell’impugnata CTR, degli artt. 2697, 2727 e 2729 c.c., “in relazione all’assoluta erroneità nella valutazione di ricorrenza ed applicabilità del principio sancito dalla Dir. CEE 17 maggio 1997, n. 77/388, art. 17, in tema di indetraibilità e conseguente violazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19. Erronea valutazione in punto di onere della prova e di elementi presuntivi e/o probatori e ciò in relazione al profilo della asserita indetraibilità dell’I.V.A.” (ric., p. 51).

1.2. – Mediante il proprio secondo strumento di impugnazione, la società critica, aì sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza pronunciata dalla CTR “per assoluta violazione dell’art. 112 c.p.c. – errore nella individuazione ed enunciazione di circostanze non provate e non allegate dall’Agenzia delle Entrate – erroneità nella valutazione di sussistenza e travisamento di elementi presuntivi o probatori, in relazione al profilo della asserita indetraibilità dell’I.V.A.”, (ric., p. 71).

1.3. – Con il suo terzo mezzo di gravame, la contribuente censura, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza pronunciata dalla CTR “per assoluta violazione dell’art. 112 c.p.c., vizio di omessa pronuncia su specifiche eccezioni e/o domande ed allegazioni probatorie di parte A.V. Motors Srl particolarmente con riferimento alla dedotta e comprovata buona fede ed assenza di partecipazione e/o conoscenza di sistemi fraudolenti attuati da terzi, in relazione al profilo della asserita indetraibilità dell’I.V.A.”, (ric., p. 75).

1.4. – Mediante il proprio quarto motivo di impugnazione, la V. Srl contesta, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, il vizio della decisione in cui è incorsa la CTR per aver esposto una motivazione “omessa e/o solo apparente e/o comunque gravemente insufficiente e/o altresì contraddittoria… circa fatti controversi e decisivi per il giudizio quali l’assenza di prove o fondate presunzioni da parte dell’Agenzia delle Entrate e circa invece l’assolvimento di onere probatorio in punto di buona fede ed estraneità a sistemi fraudolenti da parte di A.V. Motors S.R.L., in relazione al profilo della asserita indetraibilità dell’I.V.A.”, (ric., p. 81). La ricorrente specifica di proporre la contestazione anche ai sensi della nuova formula dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), pertanto in relazione all’omesso esame di fatti decisivi per il giudizio che siano stati oggetto di discussione tra le parti.

1.5. – Con il suo quinto mezzo di gravame la Srl V. Motors contesta, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione, da parte dell’impugnata CTR, del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, anche con riferimento alla violazione degli artt. 2697,2727 e 2729 c.c., “in tema di onere probatorio a carico delle parti e segnatamente del contribuente ai fini della legittima detraibilità dell’IVA” (ric., p. 96).

1.6. – Mediante il sesto strumento di impugnazione la contribuente critica, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza pronunciata dalla CTR “per violazione dell’art. 112 c.p.c., in relazione a totalmente omessa pronuncia in ordine alla eccezione e domanda sollevate da A.V. Motors SRL di inammissibile doppia motivazione e violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, e/o della L. n. 241 del 1990, art. 3, e/o della L. n. 212 del 2000, art. 7, e/o del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 56, in relazione al profilo della asserita indetraibilità dell’I.V.A.”, (ric., p. 102).

1.7. – Con il settimo mezzo di ricorso, la società impugnante lamenta la nullità della sentenza pronunciata dalla CTR del Piemonte, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, “per violazione dell’art. 112 c.p.c., per totale omessa pronuncia circa la eccezione e la domanda proposte da A.V. Motors SRL di violazione dell’art. 220 c.p.p., disp. att. e coord. c.p.p. e di conseguente inutilizzabilità per nullità assoluta ex art. 191 c.p.p., degli atti istruttori posti in essere dalla Guardia di Finanza di *****, in relazione al profilo della asserita indetraibilità dell’I.V.A.” (ric., p. 111).

1.8. – Mediante il proprio ottavo strumento di gravame, la V. Motors censura, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza pronunciata dalla CTR “per omessa pronuncia circa le domande ed eccezioni svolte dall’Agenzia delle Entrate di Novara nonchè più specificamente circa le correlative domande eccezioni e difese svolte da A.V. Motors in punto di violazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 161, e dell’art. 53 Cost., in relazione alla contestata asserita sottofatturazione” (ric., p. 116).

1.9. – Con il suo nono motivo di ricorso, la contribuente critica, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza pronunciata dalla CTR “per violazione dell’art. 112 c.p.c., totale omessa pronuncia circa la domanda avanzata in via subordinata da A.V. Motors di disapplicazione delle sanzioni ricorrendone i presupposti di legge, e ciò particolarmente in relazione al profilo della asserita indetraibilità dell’I.V.A. e della contestata sottofatturazione” (ric., p. 121).

2.1. – 2.4. – Mediante il primo ed il quarto motivo di ricorso la contribuente contesta, in relazione ai profili della violazione di legge e del vizio di motivazione, la superficialità dell’analisi svolta dalla impugnata CTR in materia di ricorrenza dei presupposti per la indetraibilità dell’IVA, peraltro genericamente riferita a tutti i fornitori indicati negli avvisi di accertamento. Nell’ambito dei due motivi di impugnazione, ampiamente esposti, sono presenti anche riferimenti ad ulteriori profili di critica, ad esempio in riferimento alla diligenza richiesta all’imprenditore che contratti con società ritenute mere “cartiere”, argomenti poi ripresi e sviluppati in successivi motivi di ricorso e che saranno esaminati in relazione a questi ultimi.

Tanto premesso, la CTR osserva, innanzitutto, che l’accertamento fiscale relativo a fatture per operazioni inesistenti può legittimamente fondarsi su presunzioni semplici, cui il contribuente può naturalmente opporre una prova contraria. Quindi il giudice dell’appello aderisce alla prospettazione dell’Ente impositore nella parte in cui ha descritto le circostanze indiziarie relative ai rapporti della A.V. con fornitori da stimarsi inaffidabili, che specificamente riporta, e successivamente osserva, in generale, che “emergono inoltre ulteriori elementi a riprova di quanto ritenuto dall’Ufficio” (sent. CTR, p. V) che provvede ad esporre e si sono riassunti in premessa. In relazione alle operazioni concluse con specifici contraenti, poi, l’Agenzia delle Entrate aveva osservato che, in ordine alla “C.T.C. car trading Corvetti si rileva che non risulta abbia versato l’IVA, inoltre la sede era costituita da un unico ufficio privo di beni strumentali e strutture per l’esercizio dell’attività, il sig. C. ex operaio metalmeccanico, nullatenente, senza esperienza nel settore nel corso di 20 mesi ha realizzato un fatturato di oltre 100 milioni di Euro” (sent. CTR p. IV). I descritti elementi, che non incontrano una specifica critica da parte dell’odierna ricorrente, appaiono ampiamente sufficienti a fondare le presunzioni invocate dall’Agenzia per affermare che si trattasse di una società c.d. cartiera. La replica della A.V. Motors, nel corso del giudizio di merito, invero, è rimasta limitata ad affermazioni prive di riscontro, ed inidonee a fornire la richiesta prova contraria, sostenendosi ad esempio dalla ricorrente che “la Ditta C.T.C. Trading C. disponeva di strutture ed attrezzature sicuramente idonee per lo svolgimento dell’attività d’impresa” (cfr. ric. p. 25).

Analoghe considerazioni devono proporsi in relazione alla ditta S., a proposito della quale, ancora aderendo alle prospettazioni dell’Ente impositore, la CTR osserva: “costituita a metà 2002 e fallita all’inizio del 2004 risulta nullatenente senza esperienze del settore… ha realizzato con il contribuente un volume di affari di Euro 569.667,47 senza alcun versamento di Iva”. Anche in questo caso la contribuente non ha indicato le specifiche emergenze di causa che potessero smentire i rilievi contenuti nell’impugnata decisione adottata dalla CTR del Piemonte.

In relazione alla Srl Italian car unipersonale la CTR ha evidenziato, richiamando le osservazioni dell’Amministrazione finanziaria, che “l’amministratore effettuava i pagamenti ai fornitori solo dopo aver ricevuto gli importi dai clienti”. Con riferimento alla società Sport car, la CTR ha segnalato che “era supportata da vari clienti italiani per la realizzazione della frode Iva”. Infine, a proposito della Safety car Srl, la CTR si è limitata ad osservare che “ha rivenduto allo stesso prezzo di acquisto e anche in perdita le autovetture”. Questi elementi di soggettivizzazione risultano invero scarni, ed insufficienti a fondare la presunzione che le tre imprese svolgessero la funzione di c.d. cartiere, come pure generici e non soggettivizzati sono poi i rilievi che la CTR propone in riferimento al complesso dei fornitori per cui è causa, e che comunque appaiono invocabili, sul fondamento della motivazione adottata dal giudice dell’appello, solo in riferimento alle imprese C.T.C. e S.. I motivi di ricorso possono essere quindi accolti in relazione alle ulteriori tre imprese, dovendosi richiedere alla CTR di approfondire la propria analisi in relazione alle stesse in materia di ricorrenza dei presupposti per la indetraibilità dell’IVA.

Nei descritti limiti, il primo ed il quarto motivo di ricorso possono essere pertanto accolti.

2.2. – Con il suo secondo motivo di impugnazione la A.V. torna a contestare l’analisi svolta dalla CTR, in relazione al solo profilo della nullità della sentenza, per la ritenuta “assoluta violazione dell’art. 112 c.p.c., – errore nella individuazione ed enunciazione di circostanze non provate e non allegate dall’Agenzia delle Entrate – erroneità nella valutazione di sussistenza e travisamento di elementi presuntivi o probatori”. Richiama, al proposito, le affermazioni del giudice dell’appello che sono state riferite al complesso dei creditori, mentre avrebbero potuto essere proposte, se del caso, soltanto in relazione ad alcuni. Invero la critica risulta mal proposta. Lo stesso fatto che la contribuente possa richiamare i diversi passaggi della decisione della CTR, avverso i quali intende proporre le proprie contestazioni, dimostra che l’invocato vizio in procedendo, asseritamente costituito dall’omessa pronuncia in materia, non sussiste. Discorso diverso è se la pronuncia impugnata abbia risposto ai criteri di legge in ordine alla corretta valutazione delle norme giuridiche ed alla motivazione della pronuncia, di questi profili ci si è già occupati esaminando il primo ed il quarto motivo di ricorso.

Il secondo motivo di ricorso, come formulato, risulta pertanto inammissibile.

2.3 – 2.5. – Mediante il terzo ed il quinto strumento di gravame, la A.V. Motors Srl critica, nuovamente in relazione ai profili della nullità della sentenza, della violazione di legge e del vizio di motivazione, la impugnata decisione pronunciata dal giudice dell’appello, per aver errato nella valutazione delle prove acquisite al processo, con particolare riferimento alla consulenza di parte prodotta in giudizio, volta a dimostrare che la contribuente aveva acquistato le autovetture al prezzo di mercato, nonchè per essere incorsa in errore nella stessa ripartizione dell’onere della prova tra le parti.

La CTR, invero, fonda la propria valutazione, oltre che sui già evidenziati rilievi dell’Ente impositore, sulle “caratteristiche dei fornitori che evidenziano particolarità chiaramente poco professionali quali: nessuna esperienza del settore, breve apertura dell’attività, mancato versamento Iva, fatturato di 100.000 (Euro) nel corso di 20 mesi, mancanza di struttura organizzativa, ossia 5 fornitori con alti fatturati rivelano caratteri di poca fiducia. Ammontare del fatturato effettuato con i fornitori… che ha importi notevoli. Misure adottate dal contribuente, nel caso non rilevate onde evitare il coinvolgimento nella frode, considerato che, gli operatori professionisti di ogni settore conoscono il mercato ed eventuali dispersioni che si verificano. E’ invalso l’uso di richiedere la dimostrazione di versamento delle imposte”. Afferma inoltre, la Commissione Tributaria Regionale, l’irrilevanza di una contabilità formalmente regolare, perchè la stessa “non costituisce prova assoluta di correttezza operativa”. La valutazione operata dalla CTR, con le distinzioni tra i diversi fornitori che si sono esaminate nell’analizzare il primo ed il quarto motivo di ricorso, e con le specificazioni di cui di seguito, non si discostano dall’orientamento espresso in materia da questa Corte di legittimità, che merita di essere condiviso e deve pertanto essere confermato.

Preliminarmente può ricordarsi il principio, recentemente ribadito, secondo cui “in tema di IVA, qualora l’Amministrazione finanziaria contesti che la fatturazione attiene ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell’ambito di una frode carosello, incombe sulla stessa l’onere di provare la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta dimostrando, anche in via presuntiva, in base ad elementi oggettivi specifici, che il contribuente fosse a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo usando l’ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del contraente; ove l’Amministrazione assolva a detto incombente istruttorio, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un’operazione volta ad evadere l’imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto”, Cass. Sez. V, 20.7.2020, n. 15369, che riprende Cass. Sez. V, 30.10.2018, n. 27566, in cui la Suprema Corte ha avuto cura di specificare che, ove l’Amministrazione assolva al proprio onere istruttorio, “grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un’operazione volta ad evadere l’imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, nè la regolarità della contabilità e dei pagamenti, nè la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi (conf. Cass. Sez. V, 24.8.2018, n. 21104, e Cass. Sez. V, 20.4.2018, n. 9851). All’imprenditore commerciale che contratti con un soggetto il quale in sede di verifica fiscale abbia rivelato criticità, è imposto quindi l’onere di impegnarsi con la diligenza massima di un operatore accorto, in tal senso dovendo intendersi le espressioni della CTR quando afferma l’insufficienza delle misure di cautela “adottate dal contribuente, nel caso non rilevate, onde evitare il coinvolgimento nella frode, considerato che, gli operatori professionisti di ogni settore conoscono il mercato ed eventuali dispersioni che si verificano. E’ invalso l’uso di richiedere la dimostrazione di versamento delle imposte”, fermo restando che il contribuente il quale invochi la propria estraneità ad una frode fiscale deve provvedere a dimostrare la sua diligenza nell’evitare il proprio coinvolgimento, ma non è tenuto a farlo fornendo prova di una condotta tipizzata.

Ancora, non si è mancato di chiarire, a proposito della diligenza richiesta all’imprenditore che abbia contrattato con altro imprenditore il quale riveli criticità, che “in tema di IVA, nel caso di apparente regolarità contabile delle fatture, qualora l’Amministrazione intenda contestare il coinvolgimento di un contribuente in una c.d. “frode carosello” – fondata sul mancato versamento dell’imposta incassata da società “cartiere” a seguito di acquisti intracomunitari, o altrimenti esenti, e successive rivendite anche attraverso l’interposizione di una o più società filtro (“buffers”) – è tenuta a dimostrare, in primo luogo, gli elementi di fatto della frode, attinenti il cedente, ovvero la sua natura di “cartiera”, la inesistenza di una struttura autonoma operativa, il mancato pagamento dell’IVA come modalità preordinata al conseguimento di un utile nel meccanismo fraudolento e in secondo luogo, la connivenza nella frode da parte del cessionario, non necessariamente, però, con prova certa ed incontrovertibile, bensì con presunzioni semplici, purchè dotate del requisito di gravità, precisione e concordanza, consistenti nella esposizione di elementi obiettivi tali da porre sull’avviso qualsiasi imprenditore onesto e mediamente esperto sull’inesistenza sostanziale del contraente e qualora fornisca tale prova, grava sul contribuente l’onere di dimostrare il contrario”, Cass. Sez. V, 12.5.2011, n. 10414.

Da quanto esposto discende che non appaiono fondate le critiche del ricorrente le quali invocano la regolarità formale delle proprie scritture contabili, e neppure la denuncia di omessa valutazione delle risultanze di una consulenza tecnica di parte, peraltro ricordata nella sua decisione pure dal giudice impugnato, volta a dimostrare l’acquisto a prezzi di mercato delle autovetture, perchè trattasi di profili irrilevanti, in mancanza di ulteriori specifici elementi forniti a sostegno delle tesi di parte. Questi principi sono stati ulteriormente specificati da questa Corte, la quale ha pure chiarito che “in tema di IVA, nell’ipotesi di frodi carosello, la prova della buona fede del cessionario non può essere fondata sulla sola mancanza di un beneficio economico concreto derivante allo stesso per essere le operazioni commerciali effettuate a prezzi di mercato, trattandosi di elemento esterno alla fattispecie tipica, inidoneo a dimostrare l’estraneità alla frode”, Cass. Sez. VI-V, 21.6.2018, n. 16469. Merita infine di essere ricordata, perchè coinvolgente fattispecie strettamente analoga a quella ora in esame, la decisione della Suprema Corte secondo cui “in tema di evasione dell’IVA a mezzo di frodi carosello, quando l’operazione soggettivamente inesistente è di tipo triangolare, poco complessa e caratterizzata dalla interposizione fittizia di un soggetto terzo tra il cedente comunitario ed il cessionario italiano, l’onere probatorio a carico della Amministrazione finanziaria, sulla consapevolezza da parte del cessionario che il corrispettivo della cessione sia versato al soggetto terzo non legittimato alla rivalsa nè assoggettato all’obbligo del pagamento dell’imposta, è soddisfatto dalla dimostrazione che l’interposto sia privo di dotazione personale e strumentale adeguata alla prestazione fatturata, mentre spetta al contribuente-cessionario fornire la prova contraria della buona fede con cui ha svolto le trattative ed acquistato la merce, ritenendo incolpevolmente che essa fosse realmente fornita dalla persona interposta”, Cass. Sez. V, 21.4.2017, n. 10120.

Occorre peraltro osservare, per completezza, che alcune delle censure proposte dalla Achille Motors Srl appaiono troppo generiche per poter essere valorizzate, come quando la parte afferma che le operazioni contestate risultano una minima parte del proprio fatturato, senza neppure allegare quale sia la relativa incidenza percentuale, fermo restando che nulla impedisce ad una impresa la quale vanti un rilevante fatturato di concludere un numero pur limitato di operazioni commerciali avendo inadeguatamente valutato le caratteristiche di controparte, ed in relazione a queste ultime potrà ben ricorrere un’ipotesi di indetraibilità dell’Iva.

Il terzo ed il quinto motivo di ricorso risultano pertanto infondati, e devono essere respinti.

2.6 – 2.7. – Con il sesto ed il settimo motivo di gravame, la A.V. Motors contesta la nullità dell’impugnata sentenza adottata dalla CTR del Piemonte per aver violato il proprio diritto di difesa ed il principio del contraddittorio, pronunciando la decisione sul fondamento di atti non portati a sua conoscenza e comunque, almeno in parte, inutilizzabili per violazione delle regole procedimentali.

Preliminarmente occorre segnalare che nel corso dell’esposizione di questi motivi di ricorso la contribuente ripropone critiche avverso l’accertamento tributario in relazione ad alcuni fornitori, contestazioni in ordine alle quali si è già pronunciato esaminando il primo ed il quarto motivo di ricorso.

Tanto premesso la A.V. Motors lamenta, innanzitutto, che l’accertamento tributario emesso nei suoi confronti si basa su un verbale di costatazione redatto dalla Guardia di Finanza che opera riferimento ad ulteriori verifiche effettuate nei confronti di fornitori dell’impresa, i cui esiti non sono però stati comunicati alla società ricorrente. Inoltre, in relazione all’accertamento, richiamato ma non allegato, compiuto nei confronti della società C.T.C., rileva che lo stesso ha comportato la denuncia penale del legale rappresentante di quella società, conseguendone l’ipotesi di una compartecipazione al reato del titolare della A.V. Motors Srl, che però non è stato in alcun modo portato a conoscenza della vicenda, con la conseguenza che gli accertamenti esperiti non possono essere utilizzati nei suoi confronti.

Invero, la stessa società contribuente afferma che “l’Agenzia delle Entrate di Novara, in modo meccanico, acritico e aprioristico, senza svolgere valutazione o ponderazione di sorta, ha ripreso integralmente quanto contenuto nel verbale della Guardia di Finanza di *****” (ric., p. 105), nel redigere e poi notificare l’avviso di accertamento nei suoi confronti. Occorre allora osservare che il contribuente ha diritto di ricevere notifica dell’avviso di accertamento e degli atti presupposti su cui si fonda, come il PVC, ma non di ricevere ogni atto ulteriore che possa presentare un qualche riferimento con la sua posizione. La contestazione proposta dalla contribuente, in sostanza, risulta generica, perchè neppure indica, con adeguata specificità, in qual modo il suo diritto di difesa sia rimasto pregiudicato dalla mancata allegazione, all’avviso di accertamento ed al processo verbale di costatazione della Gdf che le sono stati regolarmente notificati, di atti di verifica svolti nei confronti di suoi fornitori. L’ A.V. Motors è stata chiamata a difendersi da quanto risultante dagli atti ad essa notificati, ed ha mostrato di averli ben compresi, proponendo una pluralità di censure.

Inoltre, questa Corte ha pure avuto modo di precisare, proponendo un orientamento meritevole di condivisione e rimarcando l’oggettiva differenza tra l’accertamento penale e quello tributario, che “l’Amministrazione finanziaria, nell’attività di contrasto e accertamento dell’evasione fiscale, può, in linea di principio, avvalersi di qualsiasi elemento di valore indiziario, anche unico, ancorchè acquisito illegittimamente secondo l’ordinamento processuale penale, con esclusione di quelli la cui inutilizzabilità discenda da una specifica disposizione della legge tributaria o dal fatto di essere acquisiti in violazione di diritti fondamentali di rango costituzionale, stante la netta differenziazione tra processo penale e tributario, secondo un principio sancito non solo dalle norme sui reati tributari (D.L. n. 429 del 1982, art. 12, successivamente confermato dal D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 20), ma anche dalle disposizioni generali dettate dagli artt. 2 e 654 c.p.p., ed espressamente dall’art. 220 disp. att. c.p.p., che impone l’obbligo del rispetto delle disposizioni del codice di procedura penale quando, nel corso di attività ispettive, emergano indizi di reato ma soltanto ai fini dell’applicazione della legge penale. (Nella specie, la S.C. ha ritenuto ininfluente l’avvenuta distruzione, su ordine del giudice penale, dei documenti concernenti l’illegale raccolta di informazioni ai danni dell’indagato)” Cass. Sez. V, 29.11.2019, n. 31243 (conf. Cass. Sez. V, 24.11.2017, n. 28060).

Il sesto ed il settimo motivo di ricorso risultano pertanto infondati, e devono essere respinti.

2.8 – Con l’ottavo motivo di ricorso la contribuente lamenta la nullità della sentenza impugnata nella parte in cui non ha pronunciato in materia di maggior imposta dovuta in conseguenza della indicazione, in una pluralità di fatture, di costi di acquisto riportanti valori inferiori al reale, c.d. sottofatturazione, questione evidentemente autonoma rispetto a quanto sinora esaminato. Essendo state integralmente accolte, in primo grado, le contestazioni della società impugnante, conseguendone l’annullamento dell’atto impositivo, ha spiegato impugnazione sul punto l’Agenzia delle Entrate, specificamente contrastata dalla A.V. Motors Srl., ma la CTR, pur accogliendo integralmente il gravame introdotto dall’Ente impositore, nulla ha deliberato sul punto.

Nella descrittiva del suo motivo di impugnazione la società ha pure allegato che è consuetudine dello specifico settore commerciale assicurare al cliente il quale cede la propria autovettura usata una valutazione maggiore rispetto al valore di mercato, per indurlo ad acquistare una nuova autovettura, e quanto riconosciuto in eccesso viene in realtà poi compensato con un minor sconto sul prodotto acquistato, senza pregiudizio per il fisco.

La sentenza della Commissione Tributaria Regionale dà atto dell’impugnativa dell’Agenzia sul punto (sent. CTR, p. IV), ma poi non si rinviene nel testo della pronuncia alcuna decisione in merito, e l’ottavo motivo di ricorso risulta perciò fondato e deve essere accolto.

2.9 – Mediante il nono motivo di impugnazione la società censura la nullità della decisione adottata dalla CTR per non aver affatto pronunciato sulla propria domanda di disapplicazione delle sanzioni “stanti le obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione della norma tributaria” (ric., p. 122). La contribuente ha avuto cura di indicare specificamente come e dove la contestazione sia stata proposta nel corso del giudizio di merito, ed è compito di quest’ultimo esprimersi in materia. Anche in questo caso, la sentenza della CTR dà atto della domanda della contribuente sul punto (p. V), ma poi non si rinviene nel testo della pronuncia alcuna decisione in merito, ed anche il nono motivo di ricorso deve essere pertanto accolto.

In definitiva, il ricorso introdotto dalla A.V. Motors SrI in liquidazione risulta parzialmente fondato e deve essere accolto per quanto di ragione, conseguendone la cassazione della decisione impugnata ed il rinvio alla Commissione Tributaria Regionale del Piemonte perchè, in diversa composizione, proceda a nuovo giudizio, nel rispetto dei principi innanzi esposti, e provveda anche a liquidare le spese del giudizio di legittimità tra le parti.

PQM

La Corte accoglie il primo ed il quarto, nei limiti esposti, nonchè l’ottavo ed il nono motivo di ricorso proposto dalla A.V. Motors Srl in liquidazione, in persona del legale rappresentante pro tempore, rigetta nel resto, cassa la decisione impugnata in relazione ai motivi accolti e nei limiti di cui in motivazione, e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale di Torino che, in diversa composizione, provvederà alla rinnovazione del giudizio nel rispetto dei principi innanzi esposti, e regolerà anche le spese di lite del presente ricorso per cassazione tra le parti.

Così deciso in Roma, il 10 settembre 2020.

Depositato in Cancelleria il 13 gennaio 2021