Preavviso di iscrizione ipotecaria, interesse del contribuente alla tutela giurisdizionale, controllo della legittimità sostanziale della pretesa impositiva

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. DE MASI Oronzo – Presidente –

Dott. MONDINI Antonio – Consigliere –

Dott. DELL’ORFANO Antonella – Consigliere –

Dott. MELE Maria Elena – rel. Consigliere –

Dott. VECCHIO Massimo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 9664/2016 R.G. proposto da:

EQUITALIA SUD SPA, in persona del legale rappresentante p.t., rappresentato e difeso dall’Avv. Rocco Pedoto, con domicilio eletto in Roma, via Cosseria, n. 2, presso lo studio degli Avv.ti Alfredo e Giuseppe Placidi;

– ricorrente –

contro

C.A., rappresentato e difeso dall’Avv. Francesco Ferrari, con domicilio eletto in Roma, via Sergio Forti, n. 23, presso lo studio del Dott. Prospero Borea;

– controricorrente –

e contro

CONSORZIO DI BONIFICA BRADANO E METAPONTO, in persona del legale rappresentante p.t., rappresentato e difeso dall’Avv. Domenico Claudio Cirigliano, con domicilio eletto presso lo studio del medesimo, sito in Roma, via Giunio Bazzoni, n. 5;

– ricorrente incidentale –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale di Potenza n. 73/1/2016, depositata il 18 febbraio 2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 23 aprile 2021 dal Consigliere Maria Elena Mele.

RITENUTO

che:

C.A. impugnava la comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria recante intimazione di pagamento delle somme relative a talune cartelle di pagamento deducendo la nullità e/o inesistenza della notifica tanto del preavviso quanto delle cartelle, nonché, in via subordinata, la parziale prescrizione del credito da esse recato. La Commissione tributaria provinciale di Materia dichiarava inammissibile il ricorso per carenza di legittimazione attiva del ricorrente il quale, successivamente al preavviso di iscrizione ipotecaria, aveva venduto i terreni cui la medesima si riferiva.

Il C. impugnava tale decisione avanti alla Commissione tributaria regionale della Basilicata che lo accoglieva sul rilievo per cui, benché il ricorrente non fosse più proprietario dei terreni, aveva interesse ad impugnare un atto potenzialmente idoneo ad interrompere la prescrizione dei crediti portati dalle cartelle di pagamento. Nel merito, i giudici d’appello ritenevano che non fosse stata fornita la prova certa della ritualità delle notifiche delle cartelle esattoriali richiamate dal preavviso di iscrizione ipotecaria, avendo il contribuente espressamente disconosciuto le fotocopie delle relate di notifica prodotte in giudizio dall’Ufficio. Ritenevano altresì fondata l’eccepita prescrizione di talune cartelle esattoriali.

Equitalia Sud spa ha proposto ricorso per la cassazione di tale sentenza affidato a tre motivi cui ha resistito con controricorso il C..

Anche il Consorzio di bonifica di Brandano e Metaponto ha resistito con controricorso e ricorso incidentale con il quale ha dedotto un unico motivo.

CONSIDERATO

che:

Con il primo motivo di ricorso Equitalia Sud spa lamenta l’illegittimità della sentenza impugnata, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per violazione e/o falsa applicazione del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 77, comma 2 bis e dell’art. 100 c.p.c..

La ricorrente denuncia l’equiparazione, operata dai giudici d’appello, della comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria prevista dal D.P.R. n. 602 del 1973, art. 77, comma 2 bis all’avviso di intimazione di cui all’art. 50 del medesimo decreto. In realtà, mentre la prima disposizione avrebbe la finalità di attivare il contraddittorio endoprocedimentale ed evitare l’adozione della misura cautelare dell’iscrizione ipotecaria, la seconda disposizione sarebbe preordinata all’espropriazione e prevede che, decorso un anno dalla notifica della cartella di pagamento, debba essere notificato avviso di intimazione. Nella specie, non sarebbe possibile instaurare alcun contraddittorio con il contribuente dal momento che questi si sarebbe spogliato della proprietà dei terreni cui si riferiva il preavviso di iscrizione ipotecaria.

Ciò avrebbe determinato il difetto di legittimazione attiva del medesimo ad impugnare tale atto.

La censura è infondata.

L’iscrizione ipotecaria prevista dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 77 non costituisce atto dell’espropriazione forzata, ma va riferita ad una procedura ad essa alternativa (Cass., Sez. un., n. 19667 del 18/09/2014, Rv. 632587 – 01). Il D.P.R. n. 602 del 1973, art. 77, comma 2 bis, prevede che l’iscrizione dell’ipoteca sia preceduta da apposita comunicazione al contribuente. Tale comunicazione contiene l’avviso che, ove il contribuente non paghi le somme dovute entro il termine di 30 giorni, sarà iscritta l’ipoteca sui suoi immobili per l’importo specificato dal comma 1. Detto avviso è volto a garantire l’attivazione del contraddittorio endoprocedimentale prima che l’Agente della riscossione proceda all’iscrizione ipotecaria, riconoscendo al contribuente un lasso di tempo di 30 giorni per consentirgli l’esercizio del diritto di difesa, potendo egli presentare osservazioni, ovvero pagare, o chiedere di essere ammesso al pagamento rateale (v. Sez. un. 19667 del 2014 cit.; Sez. 6-5, n. 23875 del 23/11/2015; Sez. 6-5, n. 30534 del 22/11/2019). Tale comunicazione “e’ strutturalmente funzionale a consentire e a promuovere, da un lato, il reale ed effettivo esercizio del diritto di difesa del contribuente a tutela dei propri interessi e, dall’altro, l’interesse pubblico ad una corretta formazione procedimentale della pretesa tributaria e dei relativi mezzi di realizzazione” (Sez. un., n. 19667 del 2014 cit.).

Questa Corte ha, inoltre, affermato che il preavviso di iscrizione ipotecaria, in quanto atto funzionale a portare a conoscenza del contribuente una determinata pretesa tributaria, determina l’insorgere ex art. 100 c.p.c. dell’interesse del contribuente alla tutela giurisdizionale per il controllo della legittimità sostanziale della pretesa impositiva, in quanto, diversamente, l’obbligato dovrebbe attendere il decorso dell’ulteriore termine concessogli per impugnare l’iscrizione, direttamente in sede di esecuzione, con aggravio di spese ed ingiustificata perdita di tempo. A tale conclusione non è di ostacolo la circostanza che detto preavviso non compaia esplicitamente nell’elenco degli atti impugnabili contenuto nel D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 19 in quanto tale elencazione va interpretata in senso estensivo, in ossequio alle norme costituzionali di tutela del contribuente e di buon andamento della P.A. e tenuto conto dell’allargamento della giurisdizione tributaria operato con la L. 28 dicembre 2001, n. 448 (Cass. sez. un., n. 10672 del 1/05/2009, Sez. un., n. 11087 del 7/5/2010; Sez. un., n. 19667 del 2014; Sez. 5, n. 14045 del 2017).

Nella presente vicenda, poiché attraverso il preavviso d’iscrizione ipotecaria l’Ufficio portava a conoscenza del contribuente una precisa e definitiva pretesa tributaria, egli aveva certamente interesse ad impugnare, ex art. 100 c.p.c. benché avesse alienato i beni cui detto preavviso si riferiva. Tale interesse sussisteva vieppiù in ragione della circostanza che, attraverso l’impugnazione di detto atto, egli ha fatto valere anche i vizi della notifica degli atti prodromici al preavviso e costituiti dalle cartelle esattoriali, denunciando l’inesistenza e la nullità delle relative notifiche.

Infine, l’interesse al ricorso deve riconoscersi anche in considerazione del fatto che il preavviso di iscrizione costituisce atto idoneo a interrompere la prescrizione del credito vantato dall’Amministrazione in quanto esplicita la volontà di questa di far valere il proprio diritto nei confronti del contribuente debitore.

Con il secondo motivo, Equitalia deduce l’illegittimità della sentenza impugnata per violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 18, comma 2, lett. e) e comma 3 in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3. La CTR avrebbe erroneamente posto a base della pronuncia la mancata produzione in giudizio della copia conforme, attestata da pubblico ufficiale, delle relate di notifica delle cartelle di pagamento prodromiche alla comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria. Secondo la ricorrente, il contribuente aveva censurato non già l’omessa notifica delle cartelle, bensì l’inesistenza e/o nullità della stessa e pertanto non aveva richiesto la produzione in copia conforme all’originale della relata. Il giudice d’appello avrebbe pertanto pronunciato su un motivo diverso da quello formulato nel ricorso dal contribuente, in violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 18, comma 2, lett. e).

In ogni caso, la validità delle relate di notifica prodotte in giudizio in copia fotostatica sarebbe attestata dal fatto che le date di notifica riportare negli estratti di ruolo corrispondono a quelle desumibili dalle relate di notifica.

Inoltre, la CTR si sarebbe pronunciata sul motivo di ricorso concernente la inesistenza/nullità delle cartelle di pagamento che sarebbe inammissibile, essendo formulato in un giudizio avente ad oggetto la comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria, mentre avrebbe dovuto essere prospettato nel giudizio di impugnazione di ciascuna cartella. Inoltre, non essendo state tempestivamente impugnate, le cartelle erano divenute definitive.

Il motivo è fondato.

Preliminarmente si osserva che, con l’originario ricorso – il cui contenuto è stato riprodotto nell’atto introduttivo del presente giudizio – il contribuente ha impugnato non solo il preavviso di iscrizione ipotecaria, ma anche le cartelle di pagamento che nel costituivano il presupposto sull’assunto della inesistenza o nullità della loro notifica. E tanto poteva fare, ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 19, comma 3, che consente l’impugnazione, unitamente all’atto notificato, di precedenti atti non notificati (cd. impugnazione in via recuperatoria). Dal ricorso risulta che il contribuente aveva contestato la ritualità della notifica sia del preavviso di iscrizione ipotecaria, sia delle cartelle per violazione degli artt. 148 e 149 c.p.c., per come richiamati dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 60 per totale mancanza e/o difetto assoluto della prescritta relata di notifica.

Costituisce principio consolidato nella giurisprudenza di questa Corte quello in forza del quale la notifica della cartella esattoriale può avvenire anche mediante invio diretto, da parte del concessionario, di lettera raccomandata con avviso di ricevimento, in quanto il D.P.R. n. 602 del 1973, art. 26, comma 1, seconda parte prevede una modalità di notifica integralmente affidata al concessionario stesso ed all’ufficiale postale, alternativa rispetto a quella prevista dalla prima parte della medesima disposizione e di competenza esclusiva dei soggetti ivi indicati. In tal caso, la notifica si perfeziona con la ricezione dell’atto da parte del destinatario, alla data risultante dall’avviso di ricevimento, senza necessità di un’apposita relata, visto che è l’ufficiale postale a garantire, nel menzionato avviso, che l’esecuzione è stata effettuata su istanza del soggetto legittimato e che vi è effettiva coincidenza tra destinatario e consegnatario della cartella. Tale conclusione è confermata implicitamente dal citato art. 26, comma penultimo, secondo cui il concessionario è obbligato a conservare per cinque anni la matrice o la copia della cartella con la relazione dell’avvenuta notificazione o con l’avviso di ricevimento, in ragione della forma di notificazione prescelta, al fine di esibirla su richiesta del contribuente o dell’amministrazione (Cass. sez. 6-L, n. 8423 del 26/03/2019; n. 19270 del 19/07/2018, conformi Cass. n. 14327 del 2009, n. 11708 del 2011, n. 6395 del 2014).

Questa Corte ha, altresì, affermato che, in caso di notificazione a mezzo posta dell’atto impositivo eseguita direttamente dall’Ufficio finanziario ai sensi della L. n. 890 del 1982, art. 14 si applicano le norme concernenti il servizio postale ordinario per la consegna dei plichi raccomandati, e non quelle di cui alla suddetta legge concernenti esclusivamente la notifica eseguita dall’ufficiale giudiziario ex art. 149 c.p.c., sicché non va redatta alcuna relata di notifica o annotazione specifica sull’avviso di ricevimento in ordine alla persona cui è stato consegnato il plico, e l’atto pervenuto all’indirizzo del destinatario deve ritenersi ritualmente consegnato a quest’ultimo, senza necessità dell’invio della raccomandata al destinatario, stante la presunzione di conoscenza di cui all’art. 1335 c.c., la quale opera per effetto dell’arrivo della dichiarazione nel luogo di destinazione ed è superabile solo se il destinatario provi di essersi trovato, senza sua colpa, nell’impossibilità di prenderne cognizione (Cass., Sez. 5, n. 29642 del 14/11/2019, Rv. 655744-01; Sez. 6-5 n. 28872 del 12/11/2018, Rv. 651834-01).

Nella specie, secondo quanto emerge dal ricorso introduttivo del giudizio di legittimità, tanto il preavviso di iscrizione ipotecaria, quanto le cartelle di pagamento sono state notificate da Equitalia spa secondo le modalità semplificate di cui al D.P.R. n. 602 del 1973, art. 26, commi 1, 3 e 5 e perciò direttamente dall’agente della riscossione che vi ha provveduto a mezzo posta mediante invio di raccomandata con avviso di ricevimento. Pertanto, il procedimento notificatorio si è perfezionato, essendo stati gli atti consegnati all’indirizzo di residenza del contribuente.

La CTR ha ritenuto che non vi fosse la prova della ritualità della notifica degli atti impugnati in quanto l’Ufficio si era limitato a produrre in giudizio “fotocopie delle consegne” degli stessi, e tali copie erano state disconosciute dal contribuente ex art. 2719 c.c., mentre Equitalia non aveva prodotto copia conforme attestata da pubblico ufficiale.

In tema di disconoscimento della conformità con l’originale delle copie fotografiche o fotostatiche, questa Corte ha più volte affermato che, pur senza vincoli di forma, la contestazione della conformità non può mai essere generica ma deve essere compiuta, a pena di inefficacia, mediante una dichiarazione che evidenzi in modo chiaro ed univoco sia il documento che si intende contestare, sia gli aspetti differenziali di quello prodotto rispetto all’originale, non essendo invece sufficienti né il ricorso a clausole di stile né generiche asserzioni (Sez. 5, n. 16557 del 20/06/2019, Rv. 654386 – 01; Sez. 5, n. 5077 del 28/02/2017 e Sez. 6-5, n. 9588 del 12/04/2021). Si è inoltre precisato che “il giudice, che escluda, in concreto, l’esistenza di una rituale certificazione di conformità agli originali, non può limitarsi a negare ogni efficacia probatoria alle copie prodotte, in ragione della riscontrata mancanza di tale certificazione, ma deve valutare le specifiche difformità contestate alla luce degli elementi istruttori disponibili, compresi quelli di natura presuntiva, attribuendo il giusto rilievo anche all’eventuale attestazione, da parte dell’agente della riscossione, della conformità delle copie prodotte alle riproduzioni informatiche degli originali in suo possesso” (Cass., Sez. 5, n. 23426 del 26/10/2020, Rv. 659342-01).

Nel caso di specie l’impugnata sentenza si è limitata a rilevare generico disconoscimento della conformità delle copie prodotte dall’Ufficio, senza tuttavia indicare gli specifici elementi o le anomalie che potessero far dubitare della corrispondenza della documentazione prodotta in copia all’originale in tal modo disattendendo i principi suesposti.

Con il terzo motivo si deduce l’illegittimità della sentenza, per violazione dell’art. 2946 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 per avere la CTR affermato la prescrizione quinquennale di alcune cartelle di pagamento prodromiche al preavviso di iscrizione ipotecaria. Infatti, essendo tali cartelle divenute definitive per omessa tempestiva impugnazione, esse sarebbero soggette al termine di prescrizione decennale di cui all’art. 2946 c.c..

Il motivo è infondato.

Le Sezioni unite di questa Corte, con sentenza 17 novembre 2016, n. 23397, ha chiarito che il termine di prescrizione quinquennale per proporre opposizione a cartella di pagamento, di cui al D.Lgs. n. 46 del 1999, art. 24, comma 5, pur determinando la decadenza dalla possibilità di proporre impugnazione, produce soltanto l’effetto sostanziale della irretrattabilità del credito contributivo senza determinare anche l’effetto della c.d. “conversione” del termine di prescrizione breve in quello ordinario decennale, ai sensi dell’art. 2953 c.c., trovando detta disposizione applicazione solo nelle ipotesi in cui intervenga un titolo giudiziale definitivo. Detto principio trova applicazione – come chiarito dalla citata pronuncia – con riguardo a tutti gli atti di riscossione, comunque denominati, mediante ruolo, riguardanti quindi, oltre ai crediti previdenziali, crediti relativi ad entrate tributarie ed extratributarie, dello Stato, delle Regioni, delle Province, dei Comuni e degli altri enti locali, nonché delle sanzioni per la violazione di norme tributarie o amministrative e così via. Con la conseguenza che “qualora per i relativi crediti sia prevista una prescrizione (sostanziale) più breve di quella ordinaria, la sola scadenza del termine concesso al debitore per proporre l’opposizione, non consente di fare applicazione dell’art. 2953 c.c., tranne che in presenza di un titolo giudiziale divenuto definitivo” (Sez. un. 23397 del 2016 cit. cui adde Sez. 6-5, n. 11760 del 03/05/2019).

Ciò comporta che ai fini della individuazione del termine di prescrizione, deve farsi riferimento alla disciplina sostanziale prevista per ogni tributo e, ove non disposto diversamente, si applica il termine decennale ex art. 2946 c.c..

Nella specie oggetto delle cartelle di pagamento erano contributi consortili di bonifica inerenti ai terreni di proprietà del contribuente, relativi agli anni dal 2006 al 2011. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, tali contributi sono tributi locali che si strutturano come prestazioni periodiche, con connotati di autonomia, nell’ambito di una causa debendi di tipo continuativo, in quanto l’utente è tenuto al pagamento di essi in relazione al prolungarsi, sul piano temporale, della prestazione erogata dall’ente impositore o del beneficio da esso concesso, senza che sia necessario, per ogni singolo periodo contributivo, un riesame dell’esistenza dei presupposti impositivi. Essi, quindi, vanno considerati come obbligazioni periodiche o di durata e sono sottoposti alla prescrizione quinquennale di cui all’art. 2948 c.c., n. 4 (Sez. 5, Sentenza n. 26013 del 10/12/2014; Sez. 5, n. 11814 del 18/06/2020).

Pertanto, correttamente la CTR ha ritenuto applicabile il termine di prescrizione quinquennale ai crediti recati dalle cartelle prodromiche al preavviso di iscrizione ipotecaria. Essa, tuttavia, ha omesso di accertare rispetto a quali delle cartelle esattoriali in relazione a cui era stato emesso il preavviso impugnato, sia maturato il termine di prescrizione, essendosi limitata ad affermare genericamente che l’istanza di prescrizione è accoglibile in relazione ad “alcune cartelle”. Con l’unico motivo di ricorso incidentale il Consorzio di bonifica deduce la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 10, del D.Lgs. n. 112 del 1999, art. 39 in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 Deduce, altresì, la violazione dell’art. 112 c.p.c. per omessa pronuncia in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4.

Sotto il primo profilo il Consorzio afferma il proprio difetto di legittimazione passiva in quanto, essendo l’oggetto dell’impugnazione la regolarità e validità di atti esecutivi, l’unico soggetto legittimato sarebbe stato il concessionario della riscossione.

Sotto il secondo profilo, il ricorrente incidentale deduce che la CTR non si sarebbe pronunciata sull’eccezione da esso formulata in ordine al proprio difetto di legittimazione passiva.

Entrambi i profili di censura sono privi di pregio.

Non ricorre la denunciata violazione di legge dal momento che il contribuente non ha contestato unicamente atti propri dell’agente della riscossione quali sono il preavviso di iscrizione ipotecaria, nonché le cartelle di pagamento denunciando i vizi concernenti il procedimento di notificazione ad essi relativo. Egli ha altresì contestato l’esistenza stessa della pretesa tributaria eccependone, sia pure in via subordinata, la prescrizione.

Quanto al secondo profilo di censura, la giurisprudenza di questa Corte è costante nell’affermare che non ricorre il vizio di omessa pronuncia di una sentenza di appello quando, pur non essendovi un’espressa statuizione da parte del giudice in ordine ad un motivo di impugnazione, tuttavia la decisione adottata comporti necessariamente la reiezione di tale motivo, dovendosi ritenere che tale vizio sussista solo nel caso in cui sia stata completamente omessa una decisione su di un punto che si palesi indispensabile per la soluzione del caso concreto (ex plurimis, Cass., Sez. 6-1, n. 15255 del 04/06/2019, Rv. 654304-01).

Nella specie, benché la sentenza impugnata non si sia espressamente pronunciata al riguardo, deve ritenersi che essa abbia implicitamente disatteso l’eccezione del Consorzio di cui aveva dato conto nella illustrazione dello svolgimento del processo.

Pertanto, in accoglimento del secondo motivo del ricorso principale, rigettati gli altri motivi, nonché il ricorso incidentale, la sentenza impugnata deve essere cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Basilicata affinché accerti rispetto a quali delle cartelle di pagamento sulla cui base è stato emesso il preavviso di iscrizione ipotecaria sia maturata la prescrizione.

P.Q.M.

La Corte accoglie il secondo motivo del ricorso principale, respinti i restanti motivi. Rigetta il ricorso incidentale. Cassa la sentenza impugnata e rinvia in relazione al motivo accolto alla Commissione tributaria regionale della Basilicata la quale provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 23 aprile 2021.

Depositato in Cancelleria il 14 gennaio 2022